Quy trình báo cáo và kiểm toán

1VŨ HỮU ĐỨC 2 0 1 2 Quy trình và Báo cáo kiểm toán 2 Nội dung  Quy trình kiểm toán  Báo cáo kiểm toán  Chuẩn mực VN hiện hành  Bản chất của báo cáo kiểm toán  Quá trình tiến hóa  Chuẩn mực kiểm toán quốc tế Vũ Hữu Đức 2012 23 Quy trình kiểm toán  Định nghĩa kiểm toán  Kiểm toán là việc thu thập và đánh giá các bằng chứng về một thông tin nhằm xác định và báo cáo về sự phù hợp của thông tin này với các tiêu chuẩn được thiết lập. Việc kiểm toán cần được thực hiện bởi các kiểm toán viên đủ năng lực và độc lập 4 Quy trình kiểm toán Caùc thoâng tin caàn kieåm tra Söï phuø hôïp Baùo caùo kiểm toaùn Thu thaäp & Ñaùnh giaù Baèng chöùng Caùc KTV Ñuû naêng löïc Ñoäc laäp Caùc tieâu chuaån ñöôïc thieát laäp Báo cáo kiểm toánBằng chứng kiểm toán Đánh giá và ứng phó rủi ro kiểm toán Trách nhiệm KTV Vũ Hữu Đức 2012 35 Chuẩn mực kiểm toán VN hiện hành  Giới thiệu VSA 700  Các yếu tố của báo cáo kiểm toán  Các ý kiến kiểm toán  Các vấn đề của VSA 700 6 Tên và địa chỉ CTKT Số hiệu BCKT Tiêu đề BCKT Người nhận BCKT Đoạn mở đầu Phạm vi và căn cứ thực hiện Y ́́ kiến của kiểm toán viên Địa điểm và thời gian lập BCKT Chữ ký và đóng dấu VSA 700: Các yếu tố của báo cáo kiểm toán • Đối tượng kiểm toán • Trách nhiệm người quản lý và kiểm toán viên •Chuẩn mực kiểm toán •Bảo đảm hợp lý •Công việc và thủ tục đã thực hiện •Kiểm tra trên cơ sở chọn maãu •Đánh giá việc tuân thủ •Đánh giá ước tính và xét đoán •Đánh giá việc trình bày toàn bộ •Cơ sở hợp lý Vũ Hữu Đức 2012 47 VSA 700: Các ý kiến trên báo cáo kiểm toán Chấp nhận toàn phần Không có đoạn nhấn mạnh Có đoạn nhấn mạnh Chấp nhận từng phần Tùy thuộc vào Ngoại trừ Không chấp nhận Từ chối nhận xét 8 Chấp nhận toàn phần không có đoạn nhấn mạnh  Báo cáo Tài chính không có sai lệch trọng yếu  Báo cáo tài chính có sai lệch trọng yếu nhưng đã đã điều chỉnh  Các thay đổi chính sách kế toán đã được khai báo đầy đủ. Vũ Hữu Đức 2012 59 "Theo ý kiến của chúng tôi, báo cáo tài chính đã phản ánh trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu tình hình tài chính của công ty ABC tại ngày 31/12/X, cũng như kết quả kinh doanh và các luồng lưu chuyển tiền tệ trong năm tài chính kết thúc tại ngày 31/12/X, phù hợp với chuẩn mực và chế độ kế toán Việt Nam hiện hành và các quy định pháp lý có liên quan./. Chấp nhận toàn phần không có đoạn nhấn mạnh 10 Chấp nhận toàn phần có đoạn nhấn mạnh  Khi muốn lưu ý người đọc BCTC về một vấn đề không ảnh hưởng đến ý kiến của KTV:  Thông tin đính kèm với BCTC không nhất quán với BCTC  Giả thiết tính hoạt động liên tục có thể bị vi phạm ... Vũ Hữu Đức 2012 611 "Theo ý kiến của chúng tôi, báo cáo tài chính đã phản ánh trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu …….. phù hợp với chuẩn mực và chế độ kế toán Việt Nam hiện hành và các quy định pháp lý có liên quan. Ở đây chúng tôi không phủ nhận ý kiến chấp nhận toàn phần như trên, mà chỉ muốn lưu ý người đọc báo cáo tài chính đến điểm X trong phần thuyết minh báo cáo tài chính: khoản loã thuần của đơn vị là ZZZ trong năm tài chính kết thúc ngày 31 tháng 12 năm 20X0 và tại ngày này, khoản nợ ngắn hạn của đơn vị vượt quá tổng tài sản là ZZZ. Những điều kiện này, cùng với những vấn đề khác được nêu trong điểm X trong phần thuyết minh, chỉ ra sự tồn tại của yếu tố không chắc chắn trọng yếu có thể gây ra sự nghi ngờ đáng kể về khả năng hoạt động liên tục của đơn vị". Chấp nhận toàn phần có đoạn nhấn mạnh 12 Chấp nhận từng phần, dạng tùy thuộc vào  Khi tồn tại một tình huống chưa rõ ràng, phụ thuộc vào một sự kiện trong tương lai nằm ngoài khả năng kiểm soát của KTV và đơn vị. Vũ Hữu Đức 2012 713 "Theo ý kiến của chúng tôi, báo cáo tài chính đã phản ánh trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu …. phù hợp với chuẩn mực và chế độ kế toán Việt Nam hiện hành và các quy định pháp lý có liên quan, tùy thuộc vào: - Khoản doanh thu XX VNĐ được chấp nhận; - Khoản chi XY VNĐ được Hội đồng quản trị thông qua. Chấp nhận từng phần, dạng tùy thuộc vào 14 Chấp nhận từng phần, dạng ngoại trừ do giới hạn phạm vi kiểm toán  Giới hạn phạm vi kiểm toán khi kiểm toán viên không thực hiện được các thủ tục kiểm toán cần thiết mà không có thủ tục thay thế phù hợp.  Vấn đề giới hạn phạm vi chưa ảnh hưởng đến tởng thể của BCTC. Vũ Hữu Đức 2012 815 Chúng tôi đã không thể tham gia kiểm kê hàng tồn kho vào ngày 31/12/X, vì tại thời điểm đó chúng tôi chưa được bổ nhiệm làm kiểm toán. Với những tài liệu hiện có ở đơn vị, chúng tôi cũng không thể kiểm tra được tính đúng đắn của số lượng hàng tồn kho tại thời điểm trên bằng các thủ tục kiểm toán khác. Theo ý kiến chúng tôi, ngoại trừ những ảnh hưởng đến báo cáo tài chính vì lý do nêu trên, báo cáo tài chính đã phản ánh trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu ... phù hợp với chuẩn mực và chế độ kế toán Việt Nam hiện hành và các quy định pháp lý có liên quan. Chấp nhận từng phần, dạng ngoại trừ do giới hạn phạm vi kiểm toán 16 Chấp nhận từng phần, dạng ngoại trừ do không nhất trí với giám đốc  Khi không nhất trí với Giám đốc dẫn đến các sai lệch trọng yếu trên BCTC  Tuy nhiên, sai lệch chưa ảnh hưởng đến tổng thể BCTC Vũ Hữu Đức 2012 917 "... Như đã nêu trong phần thuyết minh X của báo cáo tài chính, đơn vị đã không tính khấu hao TSCĐ, trong khi TSCĐ này đã thực sự được sử dụng trên 6 tháng, với mức khấu hao đáng lẽ phải tính là XXX VNĐ. Do vậy, chi phí kinh doanh đã bị thiếu và giá trị thuần của TSCĐ đã cao hơn thực tế với giá trị tương đương XXX VNĐ, làm cho lãi tăng giả tạo XXX VNĐ. Theo ý kiến của chúng tôi, ngoại trừ ảnh hưởng (nếu có) đến báo cáo tài chính của sự kiện trên, báo cáo tài chính đã phản ánh trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu..." Chấp nhận từng phần, dạng ngoại trừ do không nhất trí với giám đốc 18 Từ chối/Không chấp nhận  TỪ CHỐI ĐƯA RA Ý KIẾN  Giới hạn về phạm vi kiểm toán đã ảnh hưởng đến tổng thể, khiến cho KTV không đủ bằng chứng đưa ra ý kiến về BCTC như là một tổng thể.  KHÔNG CHẤP NHẬN  Khi không nhất trí với Giám đốc mà vấn đề này đã ảnh hưởng đến tổng thể BCTC, khiến cho BCTC không còn trung thực và hợp lý nữa. Vũ Hữu Đức 2012 10 19 Do những hạn chế từ phía đơn vị mà chúng tôi đã không thể kiểm tra được toàn bộ doanh thu, cũng không nhận được đủ các bản xác nhận nợ phải thu từ khách hàng, và vì tính trọng yếu của các sự kiện này, chúng tôi không thể đưa ra ý kiến của mình về báo cáo tài chính của đơn vị. Từ chối đưa ra ý kiến 20 Trong báo cáo tài chính, giá trị TSCĐ là XXX VNĐ; khoản vay công ty B là XY VNĐ đã không phản ánh trong sổ kế toán và không có chứng từ kế toán xác minh... Theo ý kiến của chúng tôi, vì ảnh hưởng trọng yếu của những vấn đề nói trên, báo cáo tài chính đã phản ánh không trung thực và không hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu tình hình tài chính của công ty ABC tại ngày 31/12/X, cũng như kết quả kinh doanh và các luồng lưu chuyển tiền tệ trong năm tài chính kết thúc tại ngày 31/12/X, không phù hợp với chuẩn mực và chế độ kế toán Việt Nam hiện hành và các quy định pháp lý có liên quan. Không chấp nhận Vũ Hữu Đức 2012 11 21 Tình huoáng Khoâng troïng yeáu Troïng yeáu nhöng chöa aûnh höôûng ñeán toång theå BCTC Troïng yeáu ñeán möùc aûnh höôûng toång theå BCTC Tình huoáng chöa roõ raøng Giôùi haïn veà phaïm vi Khoâng nhaát trí vôùi GÑ Thay ñoåi chính saùch keá toaùn, ñaõ khai baùo ñaày ñuû Thoâng tin ñính keøm khoâng nhaát quaùn vôùi BCTC 22 Các vấn đề của VSA 700  Ban hành dựa trên ISA 700 (1994), không phản ảnh các thay đổi của chuẩn mực quốc tế  Những hạn chế về nội dung  Các hạn chế về áp dụng Vũ Hữu Đức 2012 12 23 Bản chất báo cáo kiểm toán  Xuất phát từ mục tiêu kiểm toán  Khoảng cách giữa mong đợi và thực tế  Ảnh hưởng đến người sử dụng  Tác động của môi trường pháp lý  Thuyết “thể chế”  Ảnh hưởng của chuẩn mực kế toán 24 Xuất phát từ mục tiêu kiểm toán Phase 1 Phase 2 Phase 3 Mục tiêu kiểm toán BCTC là giúp KTV đưa ra ý kiến về sự phù hợp giữa BCTC với cơ sở lập BCTC Báo caó kiểm toán là thông tin của kiểm toán viên đến người đọc BCTC Báo caó kiểm toán phải giúp người đọc hiểu được ý kiến của KTV về sự phù hợp giữa BCTC và cơ sở lập Vũ Hữu Đức 2012 13 25 Nội dung báo cáo kiểm toán Từ ngữ sử dụng (wording) phải giúp người đọc hiểu được sự khác biệt giữa các kết quả Báo cáo kiểm toán Ý kiến (opinion) phải giúp người đọc hiểu được kết quả của cuộc kiểm toán 26 Khoảng cách mong đợi – thực tế Mong ñôïi cuûa ngöôøi söû duïng Chuaån möïc hôïp lyù Chuaån möïc hieän haønh Dòch vuï thöïc teá Dòch vuï chöa hoaøn haûoKyø voïng khoâng hôïp lyù Báo cáo kiểm toán phải nêu được công việc kiểm toán viên đã thực hiện và những hạn chế tiềm tàng của kiểm toán (expectation gap) Vũ Hữu Đức 2012 14 27 Ảnh hưởng đến người sử dụng  Các nghiên cứu thực nghiệm về ảnh hưởng của báo cáo kiểm toán đến người sử dụng:  Ảnh hưởng đến chủ nợ (ngân hàng…) thông qua phỏng vấn các chuyên viên tín dụng  Ảnh hưởng đến nhà đầu tư thông qua quan sát biến động giá trên thị trường chứng khoán  Ảnh hưởng đến các nhà đầu tư thông qua phỏng vấn các công ty môi giới chứng khoán 28 Ảnh hưởng đến người sử dụng Ảnh hưởng đến ngân hàng Ảnh hưởng đến nhà đầu tư Firth (1979,1980), Gul (1987), Pringle et al. (1990), Geiger (1992), Vickor Mactinez (2001)… Có ảnh hưởng Firth (1978), Ball et al. (1979), Chow and Rice (1982), Monterrey et al. (2000)… Có ảnh hưởng Estes and Reimer (1977), Libby (1979), Penny and Johnson (1984) …. Không ảnh hưởng Baskin (1972), Elliot (1982), Carbal Garcia (2000, 2001)… Không ảnh hưởng Giới thiệu nghiên cứu: Antonio Durendéz Gómez-Guillamón Vũ Hữu Đức 2012 15 29 Tác động của môi trường pháp lý  Các vụ kiện và việc mở rộng trách nhiệm pháp lý của kiểm toán viên đối với bên thứ ba và khiến kiểm toán viên phải chú ý hơn đến báo cáo kiểm toán  Vụ kiện Ultramares với Touche (1931) 30 Lý thuyết thể chế  Lý thuyết thể chế (Institutional theory) cho rằng một tổ chức sẽ chịu ảnh hưởng của 2 nhân tố:  Nhân tố kỹ thuật liên quan đến cách thức xử lý các hoạt động hàng ngày nhằm đạt được hiệu quả cao  Nhân tố thể chế liên quan đến sự mong đợi và các giá trị từ môi trường bên ngoài hơn là từ bản thân đơn vị  Lý thuyết thể chế áp dụng trong trường hợp các chuẩn mực kiểm toán giải thích ảnh hưởng của chuẩn mực quốc gia này đến quốc gia khác Vũ Hữu Đức 2012 16 31 Sự tương tác với các chuẩn mực kế toán Trung thực và hợp lý là gì? 32 Quá trình tiến hóa  Thời kỳ sơ khai  Hình thành báo cáo chuẩn  Xác lập chuẩn mực kiểm toán  Hoàn thiện báo cáo chuẩn  Thời kỳ hiện đại Vũ Hữu Đức 2012 17 33 Thời kỳ hiện đại 1988 1948 1930s 1856 Luật công ty Anh Sụp đổ TTCK Hình thành chuẩn mực kiểm toán Cải tiến báo cáo kiểm toán 34 UK Company Law 1856  The auditors shall make a report to the shareholders upon the balance sheet and accounts, and in every such report they shall state whether in their opinion, the balance sheet is a full and fair balance sheet containing the particulars required by these regulations, and properly drawn up so as to exhibit a true and correct view of the state of the company's affairs and in case they have called for explanations or information from the directors, whether such explanations and information have been given by the directors and whether they have been satisfactory. (Quoted in Murphy, 1988: 10.) Vũ Hữu Đức 2012 18 35 Thời kỳ sơ khai  Báo cáo tài chính chỉ bao gồm Bảng cân đối kế toán  Kiểm tra chủ yếu sổ sách kế toán  Không có báo cáo chuẩn, báo cáo kiểm toán khác nhau giữa các kiểm toán viên  Lạm dụng cụm từ “subject to…” 36 Auditor's Report of the Dominion Textile Company Limited (1906) We beg to report having completed our audit of the financial transactions of your Company for the year ended 31st March 1906. During the year our audit has been carried on monthly at which periods we have reported to your Directors. The financial transactions have been carefully and correctly incorporated in the Books of Account and the disbursements and purchases have been verified by vouchers. The monthly Cash Statements from the various Mills, duly supported by the vouchers, have been correctly incorporated in the financial records. The Cash on hand, Bank balances, and Loan Accounts have been checked from time to time and the latter verified by certificates from the Banks. The Inventories of Raw Cotton, Merchandise on hand and in process of manufacture, supplies at the various Mills, have been prepared in detail and the summaries signed and approved by your General Manager. Vũ Hữu Đức 2012 19 37 Auditor's Report of the Dominion Textile Company Limited (1906) …continued The annual Financial Statements setting forth the transactions both of the subsidiary Companies purchased and those under lease have been correctly drafted from the Books of Account and we have signed the same as being in order. The clerical work during the year has been satisfactorily carried out and the manner in which the systems of Accounting have been adjusted to meet the requirements ofthe Company refiects much credit upon your Secretary and office staff. 38 Subject to… We have audited this balance sheet and say in our report That the cash is overstated, the cashier being short ; That the customers' receivables are very much past due ; That if there are some good ones they are very, very few ; That the inventories are out of date and principally junk ; That the method of their pricing is very large bunk ; That according to our figures, the undertaking's wrecked , But, subject to these comments, the balance sheet's correct. John Carey Vũ Hữu Đức 2012 20 39 Ban hành báo cáo chuẩn  Các sự kiện:  Vụ kiện Ultramares  Việc sụp đổ thị trường chứng khoán Mỹ và sự ra đời của SEC  Kết quả  Báo cáo kiểm toán chuẩn ra đời  Trên báo cáo kiểm toán, ý kiến của KTV được tách rời với các sự kiện  Từ “certified” được loại bỏ 40 First U.S. Standard Audit Report (1934) We have made an examination of the balance-sheet of the XYZ Company as at December 31, 1933, and of the statements of income and surplus for the year 1933. In connection therewith, we examined or tested accounting records of the company and other supporting evidence and obtained information and explanations from officers and employees of the company; we also made a general review of the accounting methods and of the operating and income accounts for the year, but we did not make a detailed audit of the transactions. In our opinion, based upon such examination, the accompanying balance-sheet and related statement of income and surplus fairly present, in accordance with accepted principles of accounting consistently maintained by the company during the year under review, its position at December 31, 1933, and the results of its operations for the year. Vũ Hữu Đức 2012 21 41 Xác lập chuẩn mực báo cáo  Các sự kiện  US GAAS ra đời (1947)  SAP 24 điều chỉnh báo cáo chuẩn (1948)  SAS 2 (1974)  IAG 13 (1983)  Các đặc điểm  Các từ ngữ được sử dụng phù hợp với chuẩn mực kiểm toán  Vẫn là báo cáo dạng ngắn, gồm 2 đoạn 42 US GAAS – Reporting Standards 1. The report shall state whether the financial statements are presented in accordance with generally accepted accounting principles. 2. The report shall identify those circumstances in which such principles have not been consistently observed in the current period in relation to the preceding period. 3. Informative disclosures in the financial statements are to be regarded as reasonably adequate unless otherwise stated in the report. 4. The report shall either contain an expression of opinion regarding the financial statements, taken as a whole, or an assertion to the effect that an opinion cannot be expressed. When an overall opinion cannot be expressed, the reasons therefor should be stated. In all cases where an auditor's name is associated with financial statements, the report should contain a clear-cut indication of the character of the auditor's work, if any, and the degree of responsibility the auditor is taking. Vũ Hữu Đức 2012 22 43 SAP 24 Standard Report (1948) We have examined the balance sheet of X Company as of December 31, 19 and the related statement(s) of income and surplus for the year then ended. Our examination was made in accordance with generally accepted auditing standards, and accordingly included such tests of the accounting records and such other auditing procedures as we considered necessary in the circumstances. In our opinion, the accompanying balance-sheet and statement(s) of income and surplus present fairly the financial position of X Company at December 31, 19 , and the results of its operations for the year then ended, in conformity with generally accepted accounting principles applied on a basis consistent with that of the preceding year. 44 Hoàn thiện báo cáo chuẩn  Các sự kiện  Báo cáo của Uỷ ban Cohen về khoảng cách giữa mong đợi và thực tế về trách nhiệm KTV  SAS 58 (1988)  ISA 700 (1994)  Các đặc điểm  Giải thích rõ hơn về công việc và trách nhiệm KTV cũng như các hạn chế tiềm tàng của kiểm toán  Hình thành báo cáo 3 đoạn Vũ Hữu Đức 2012 23 45 SAS No. 58 Standard Audit Report We have audited the accompanying balance sheet of X Company as of December 31, 19XX, and the related statements of income, retained eamings, and cash flows for the year then ended. These financial statements are the responsibility of the Company's management. Our responsibility is to express an opinion on these financial statements based on our audit. We conducted our audit in accordance with generally accepted auditing standards. Those standards require that we plan and perform the audit to obtain reasonable assurance about whether the financial statements are free of material misstatement. An audit includes examining, on a test basis, evidence supporting the amounts and disclosures in the financial statement. An audit also includes assessing the accounting principles used and significant estimates made by management, as well as evaluating the overall financial statement presentation. We believe that our audit provides a reasonable basis for our opinion. In our opinion, the financial statements referred to above present fairly, in all material respects, the financial position of X Company as of (at) December 31, 19XX, and the results of its operations and its cash flows for the year ended in conformity with generally accepted accounting principles. 46 Giai đoạn hiện đại  Các sự kiện  Enron và các quy định mới về kế toán, kiểm toán  SAS 79, 85, 93, 98  ISA 700 (2005)  Các đặc điểm  Hoa Kỳ không thay đổi báo cáo chuẩn mà chỉ điều chỉnh một số quy định liên quan đến ý kiến KTV  Chuẩn mực quốc tế tiếp tục bổ sung báo cáo chuẩn và làm rõ các nội dung (Dự án Clarity) Vũ Hữu Đức 2012 24 47 Chuẩn mực kiểm toán quốc tế  IAG 13 (1983, 1989)  ISA 700 (1994)  ISA 700 và ISA 701 (2005) 48 IAG 13 (1983, 1989) – Standard report Report of auditors To the Members of XYZ Company We have audited the financial statements set out on pages 12 to 24 in accordance with International Auditing Guidelines. In our opinion the financial statements, which have been drawn up in conformity with International Accounting Standards, give a true and fair view of the state of affairs of the Group at 31st December 199X and of its profit and cash flows for the year then ended. P&K Chartered Accountants Vũ Hữu Đức 2012 25 49 ISA 700 (1994)  Sử dụng kiểu báo cáo dài tương tự SAS 58  Nội dung cơ bản của báo cáo (a) Tiêu đề; (b) Người nhận; (c) Đoạn mở đầu (i) Nhận dạng BCTC được kiểm toán; (ii) Nêu rõ trách nhiệm của KTV và trách nhiệm của người quản lý đơn vị; (d) Đoạn phạm vi (mô tả nội dung công việc kiểm toán) (i) Tham chiếu đến các ISA hoặc chuẩn mực kiểm toán quốc gia; (ii) Mô tả công việc KTV đã thực hiện; 50 ISA 700 (1994)  Nội dung cơ bản của báo cáo (tiếp theo) (e) Đoạn ý kiến (i) Tham chiếu cơ sở lập BCTC và (ii) Đưa ra ý kiến về BCTC; (f) Ngày của báo cáo; (g) Địa chỉ KTV (h) Chữ ký KTV. Vũ Hữu Đức 2012 26 51 ISA 700 (1994) – Unmodified Report We have audited the accompanying12 balance sheet of the ABC Company as of December 31, 20X1, and the related statements of income, and cash flows for the year then ended. These financial statements are the responsibility of the Company’s management. Our responsibility is to express an opinion on these financial statements based on our audit. We conducted our audit in accordance with International Standards on Auditing. Those Standards require that we plan and perform the audit to obtain reasonable assurance about whether the financial statements are free of material misstatement. An audit includes examining, on a test basis, evidence supporting the amounts and disclosures in the financial statements. An audit also includes assessing the accounting principles used and significant estimates made by management, as well as evaluating the overall financial statement presentation. We believe that our audit provides a reasonable basis for our opinion. In our opinion, the financial statements give a true and fair view of (or ‘present fairly, in all material respects,’) the financial position of the Company as of December 31, 20X1, and of the results of its operations and its cash flows for the year then ended in accordance with International Accounting Standards. 52 ISA 700 (2005)  Hiệu lực từ 31.12.2006  Đổi tên thành “The independent auditor’s report on a complete set of general purpose financial statements”, tập trung vào các báo cáo kiểm toán trong trường hợp chấp nhận toàn phần không có nhấn mạnh, các điều chỉnh được chuyển sang ISA 701.  Sửa đổi các từ ngữ sử dụng và quy định rõ hơn một số trường hợp Vũ Hữu Đức 2012 27 53 ISA 700 (2005)  Báo cáo kiểm toán phải đưa ra một ý kiến rõ ràng của KTV về BCTC.  KTV phải đánh giá các kết luận rút ra từ các bằng chứng thu thập được làm cơ sở cho ý kiến của mình về BCTC. 54 Các đánh giá bao gồm:  Chính sách kế toán mà đơn vị lựa chọn và việc áp dụng chúng thì phù hợp với cơ sở lập BCTC và phù hợp với đơn vị;  Các ước tính kế toán của người quản lý thì hợp lý trong trường hợp cụ thể của đơn vị;  Các thông tin trình bày trong BCTC, bao gồm cả các chính sách kế toán, thì thích hợp, đáng tin cậy, có thể so sánh và có thể hiểu được; và  BCTC cung cấp các công bố đầy đủ giúp cho người đọc có thể hiểu được ảnh hưởng của các nghiệp vụ và sự kiện đến thông tin trên BCTC như tình hình tài chính, kết quả hoạt động và các dòng tiền. Vũ Hữu Đức 2012 28 55 Các yếu tố của BCTC (a) Tiêu đề; (b) Người nhận; (c) Đoạn mở đầu; (d) Trách nhiệm của người quản lý về BCTC; (e) Trách nhiệm KTV; (f) Ý kiến KTV; (g) Các trách nhiệm báo cáo khác; (h) Chữ ký KTV; (i) Ngày của báo caó kiểm toán và (j) Địa chỉ KTV. 56 Đoạn mở đầu Đoạn mở đầu trong báo caó kiểm toán phải chỉ rõ DN có BCTC được kiểm toán và nêu các BCTC nào đã được kiểm toán. Đoạn này cũng phải:  Nêu tên của mỗi BCTC cấu thành bộ BCTC của DN  Tham chiếu đến bản tòm tắt các chính sách kế toán và các thuyết minh quan trọng khác  Chỉ rõ ngày và kỳ của BCTC Vũ Hữu Đức 2012 29 57 Thí dụ Chúng tôi đã kiểm toán các BCTC đính kèm của công ty ABC, bao gồm Bảng cân đối kế toán ngày 31.12.20X1, báo cáo kết quản hoạt động kinh doanh, báo cáo sự thay đổi vốn chủ sở hữu và báo cáo lưu chuyển tiền tệ của niên độ kết thúc vào ngày nêu trên, cũng như bản tóm tắt các chính sách kế toán và các thuyết minh quan trọng. 58 Trách nhiệm của người quản lý Báo cáo kiểm toán phải khẳng định rằng người quản lý chịu trách nhiệm về việc lập cũng như về sự trình bày hợp lý BCTC phù hợp với các cơ sở lập BCTC; đồng thời phải nêu rõ trách nhiệm này bao gồm: (a) Thiết kế, thực hiện và duy trì kiểm soát nội bộ liên quan đến việc lập và trình bày hợp lý BCTC không có các sai lệch trọng yếu do gian lận hoặc sai sót. (b) Chọn lựa và áp dụng các chính sách kế toán thích hợp (c) Thực hiện các ước tính kế toán hợp lý. Vũ Hữu Đức 2012 30 59 Thí dụ Người quản lý chiụ trách nhiệm lập và trình bày hợp lý các BCTC này phù hợp với các chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế. Trách nhiệm này bao gồm: thiết kế, thực hiện và duy trì kiểm soát nội bộ phù hợp với việc lập và trình bày hợp lý BCTC không có sai lệch trọng yếu vì gian lận hay sai sót, chọn lựa và áp dụng các chính sách kế toán thích hợp và thực hiện các ước tính kế toán hợp lý. 60 Trách nhiệm của KTV  Báo cáo kiểm toán phải nêu rõ rằng trách nhiệm của KTV là đưa ra ý kiến về BCTC dựa trên cuộc kiểm toán.  Báo cáo kiểm toán phải nêu rằng cuộc kiểm toán được thực hiện phù hợp với các chuẩn mực kiểm toán quốc tế. Báo cáo kiểm toán cũng cần giải thích rằng các chuẩn mực này yêu cầu KTV tuân thủ các quy định về đạo đức và KTV lập kế hoạch và thực hiện cuộc kiểm toán nhằm đạt được sự bảo đảm hợp lý rằng BCTC không có các sai lệch trọng yếu. Vũ Hữu Đức 2012 31 61 Trách nhiệm của KTV Báo cáo kiểm toán phải mô tả về cuộc kiểm toán thông qua việc nêu rõ: (a) Một cuộc kiểm toán bao gồm việc thực hiện các thủ tục kiểm toán nhằm đạt được bằng chứng kiểm toán về các số tiền và khai báo trên BCTC; (b) Các thủ tục kiểm toán được lựa chọn phụ thuộc vào xét đoán của KTV, bao gồm việc đánh giá rủi ro có sai lệch trọng yếu trong BCTC do gian lận hoặc sai sót. Để đánh giá rủi ro, KTV xem xét KSNB liên quan đến việc lập và trình bày BCTC nhằm thiết kế các thủ tục kiểm toán phù hợp, chứ không nhằm mục đích đưa ra ý kiến về sự hữu hiệu của KSNB trong đơn vị; và (c) Một cuộc kiểm toán cũng bao gồm việc đánh giá sự thích hợp của các thủ tục kiểm toán được sử dụng, sự hợp lý của các ước tính kế toán của người quản lý cũng như sự trình bày tổng thể của BCTC. 62 Thí dụ Trách nhiệm của chúng tôi là đưa ra ý kiến về các BCTC trên dựa trên cuộc kiểm toán của mình. Chúng tôi đã thực hiện cuộc kiểm toán trên phù hợp với các chuẩn mực kiểm toán quốc tế. Các chuẩn mực này yêu cầu chúng tôi tuân thủ các quy định về đạo đức nghề nghiệp, thiết kế và thực hiện cuộc kiểm toán nhằm đạt được một sự bảo đảm hợp lý rằng BCTC không có các sai lệch trọng yếu. Vũ Hữu Đức 2012 32 63 Thí dụ (tiếp theo) Cuộc kiểm toán bao gồm việc thực hiện các thủ tục nhằm thu thập bằng chứng kiểm toán về các số tiền và thuyết minh trên BCTC. Các thủ tục kiểm toán được lựa chọn phụ thuộc vào xét đoán của KTV, bao gồm việc đánh giá rủi ro có sai lệch trọng yếu trong BCTC do gian lận hoặc sai sót. Để đánh giá rủi ro, KTV xem xét KSNB liên quan đến việc lập và trình bày BCTC nhằm thiết kế các thủ tục kiểm toán phù hợp, chứ không nhằm mục đích đưa ra ý kiến về sự hữu hiệu của KSNB trong đơn vị. Một cuộc kiểm toán cũng bao gồm việc đánh giá sự thích hợp của các thủ tục kiểm toán được sử dụng, sự hợp lý của các ước tính kế toán của người quản lý cũng như sự trình bày tổng thể của BCTC. Chúng tôi tin rằng các bằng chứng kiểm toán mà chúng tôi thu thập được thì đầy đủ và thích hợp để cung cấp cơ sở cho ý kiến của chúng tôi. 64 ISA 701  Hiệu lực từ 31.12.2006  Có tên là “Modifications to the independent auditor’s report”, tập trung vào các trường hợp ý kiến khác của KTV ngoài ý kiến chấp nhận toàn phần không có đoạn nhấn mạnh  Các ý kiến không có gì thay đổi so với ISA 700  Được thay thế bằng ISA 705 từ các cuộc kiểm toán cho năm tài chính bắt đầu từ 15.12.2009 trở về sau. Vũ Hữu Đức 2012 33 65 Các loại ý kiến của KTV  Các loại ý kiến  Chấp nhận toàn phần  Chấp nhận từng phần  Không chấp nhận  Từ chối nhận xét  Cơ sở đưa ra ý kiến  Trọng yếu  Bằng chứng/Không bằng chứng 66 Các vấn đề khác  Sự thay đổi chính sách kế toán  Tình huống chưa rõ ràng Vũ Hữu Đức 2012 34 67 Sự thay đổi chính sách kế toán  SAS 2 (1974),  KTV phải nhận xét rằng việc áp dụng chính sách kế toán có nhất quán không và sự thay đổi chính sách kế toán sẽ dẫn đến một ý kiến ngoại trừ mặc dù các khai báo cần thiết đã được thực hiện.  SAS 58 (1988)  Nếu DN đã thỏa mãn 3 điều kiện (chính sách mới được chấp nhận bởi chuẩn mực, xử lý đúng ảnh hưởng của sự thay đổi và người quản lý giải trình được về sự thay đổi) thì ý kiến chấp nhận toàn phần sẽ được đưa ra cùng với đoạn nhấn mạnh  IAG 13 (1989), ISA 700 (1994)  Ý kiến chấp nhận toàn phần ngầm hiểu rằng các thay đổi chính sách kế toán đã được xử lý và khai báo đúng đắn. Không yêu cầu một đoạn nhấn mạnh 68 Sự thay đổi chính sách kế toán Lý do là • Sự phát triển các chuẩn mực kế toán trong việc xử lý sự thay đổi chính sách kế toán • Kiến nghị của Ủy ban Cohen Vũ Hữu Đức 2012 35 69 Tình huống chưa rõ ràng  SAS 2 (1974)  Tình huống chưa rõ ràng sẽ dẫn đến một ý kiến chấp nhận từng phần dạng “tùy thuộc vào” và một đoạn giải thích.  SAS 58 (1988)  Loại bỏ ý kiến “tùy thuộc vào”  Yêu cầu thuyết minh, chấp nhận toàn phần và thêm vào báo cáo kiểm toán một đoạn nhấn mạnh  SAS 79 (1995)  Không bắt buộc sử dụng đoạn nhấn mạnh  Người quản lý phải đánh giá và thuyết minh, KTV phải kiểm tra và đưa ra ý kiến thích hợp (ngoại trừ, từ chối hoặc không chấp nhận) 70 Tình huống chưa rõ ràng  IAG 13 (1983)  Tình huống chưa rõ ràng sẽ dẫn đến một ý kiến chấp nhận từng phần dạng “tùy thuộc vào” và một đoạn giải thích.  IAG 13 (1989)  Tình huống chưa rõ ràng sẽ dẫn đến một ý kiến chấp nhận từng phần/từ chối và một đoạn nhấn mạnh  ISA 700 (1994), ISA 701 (2005)  Yêu cầu thuyết minh, chấp nhận toàn phần và thêm vào báo cáo kiểm toán một đoạn nhấn mạnh Vũ Hữu Đức 2012 36 71 Tình huống chưa rõ ràng Lý do là • Sự phát triển các chuẩn mực kế toán trong việc thuyết minh về các rủi ro • Tăng cường trách nhiệm của kiểm toán viên • Thay đổi quan điểm về đoạn nhấn mạnh 72 Các điều chỉnh mới  Dự án Clarity chỉnh sửa cấu trúc và diễn đạt chuẩn mực, có hiệu lực từ các cuộc kiểm toán cho năm tài chính bắt đầu từ 15.12.2009 trở về sau  ISA 700 “Forming an opinion and reporting on Financial Statements”  ISA 705 “Modifications to the Opinion in the Independent Auditor’s Report”  ISA 706 “Emphasis of Matter Paragraphs and Other Matters Paragraphs in the Independent Auditor’s Report” Vũ Hữu Đức 2012 37 73 Dự án ISA 700 (mới)  Chuẩn mực về báo cáo kiểm toán đòi hỏi phải có những nghiên cứu sâu và rộng hơn:  Nhận thức của các bên về các thuật ngữ và thông tin trên báo cáo  Nhận thức và thực tiễn của các ý kiến kiểm toán  Xu hướng và tác động của xu hướng  Sự khác biệt giữa các quốc gia  Cần đặt hàng nghiên cứu 74 Các nghiên cứu được đặt hàng  Mock et al. (2009): Báo cáo kiểm toán chấp nhận toàn bộ: Nghiên cứu về nhận thức của người sử dụng, các tác động đến quyết định và quá trình ra quyết định của người sử dụng, và các hướng nghiên cứu tiếp theo.  Porter et al. (2009): Điều tra tại Anh và New Zealand về khoảng cách mong đợi và hiện thực trong kiểm toán, sự hiểu biết của người sử dụng và mong đợi của họ đối với báo cáo kiểm toán.  Asare et al. (2009): Sự hiểu biết của nhà đầu tư, chủ nợ và kiểm toán viên về các thông điệp chuyển đến từ báo cáo kiểm toán chuẩn.  Gold et al. (2009): Nhận thức của người sử dụng báo cáo tài chính về báo cáo kiểm toán chấp nhận toàn phần theo ISA 700 tại Đức và Hà Lan. Vũ Hữu Đức 2012 38 75 Mock et al. (2009)  Tham chiếu 22 nghiên cứu độc lập trước đó.  Thực hiện 2 nghiên cứu định tính về:  Nội dung và các nguyên nhân cơ bản tạo ra nhận thức giữa các nhóm khác nhau về báo cáo kiểm toán (Focus Groups)  Ảnh hưởng của báo cáo kiểm toán đến xét đoán của người sử dụng BCTC (VBA) 76 Focus Groups  Gồm 53 người gồm 5 nhóm: Người lập BCTC (CFO), Nhà đầu tư không chuyên, Nhà phân tích tài chính, Ngân hàng, Kiểm toán viên  Thảo luận nhóm về báo cáo kiểm toán theo SAS 58 (1988):  Báo cáo 3 đoạn  Báo cáo 3 đoạn có thêm đoạn về tính hoạt động liên tục.  Trao đổi 3 vấn đề:  Trách nhiệm KTV và mức độ đảm bảo trên BCTC  Thủ tục kiểm toán và nội dung của BCTC  Các vấn đề khác Vũ Hữu Đức 2012 39 77 VBA (verbal protocol analysis)  Gồm 16 chuyên gia phân tích tài chính tại Úc thực hiện việc ước tính giá cổ phần của công ty trên cơ sở báo cáo tài chính và báo cáo kiểm toán. Chia thành 2 nhóm làm 2 nghiên cứu:  Nghiên cứu 1: Dùng báo cáo kiểm toán theo SAS 58  Nghiên cứu 2: Trước hết ước tính giá cổ phần trong trường hợp BCTC chưa kiểm toán. Sau đó tính lại khi có 1 báo cáo kiểm toán theo ISA 700 (2005). Bao gồm thêm phần phỏng vấn về ảnh hưởng của báo cáo kiểm toán đến quyết định của người tham gia. 78 Kết quả  Nhận thức về tầm quan trọng tự thân của báo cáo kiểm toán rất khác nhau giữa các nhóm.  Thông điệp chính xác từ báo cáo thì không rõ ràng. Cả nhóm sử dụng và nhóm lập ra đều cùng kiểu hiểu nhầm về các thông điệp.  Các nhà phân tích không quan tâm đến báo cáo kiểm toán, kể cả dạng ngắn hay dạng dài. Báo cáo kiểm toán chỉ đơn thuần nói về độ tin cậy của thông tin, không chứa đựng thông tin hữu ích nào thêm những gì trên BCTC. Vũ Hữu Đức 2012 40 79 Kết quả  Các lĩnh vực có thể cần cung cấp thêm thông tin (cần nghiên cứu thêm):  Thông tin liên quan đến cuộc kiểm toán (mức trọng yếu hay sự độc lập của KTV)  Chất lượng của BCTC  Chất lượng của hệ thống báo cáo tài chính (financial reporting system); ví dụ chuyển từ ASB-based sang PCAOB-based sẽ tốt hơn.  Chất lượng của khách hàng như 1 đơn vị kinh doanh, đặvc biệt là vấn đề hoạt động liên tục. 80 Asare et al. (2009)  Hệ thống khoảng 40 nghiên cứu độc lập trước đó cập nhật đến năm nghiên cứu.  Phát triển nghiên cứu định lượng qua bảng câu hỏi nhằm đánh giá sự hiểu biết của 3 đối tượng: KTV, ngân hàng và nhà đầu tư tại Hoa Kỳ  Nghiên cứu hai vấn đề: Thông tin truyền đạt và thuật ngữ sử dụng  Kết quả phân tích thống kê cho thấy tồn tại sự khác biệt đáng kể giữa các đối tượng về cả hai vấn đề. Vũ Hữu Đức 2012 41 81 Hướng thay đổi cấu trúc và nội dung của báo cáo kiểm toán Nguồn: IAASB (2011): Enhancing the Value of Auditor Reporting: Exploring Options for Change 82 Hướng thay đổi cấu trúc và nội dung của báo cáo kiểm toán Nguồn: IAASB (2011): Enhancing the Value of Auditor Reporting: Exploring Options for Change Vũ Hữu Đức 2012