Phân bổ chi phí nguồn lực đến các bộ phận hoạt động

0 27.000 137.000 Định mức Kwh theo số lượng sản phẩm đầu ra thực tế trong tháng 1/2008 (Kwh) 55.000 50.000 28.000 133.000 Trong tháng 1/2008, bộ phận tiện ích có chi phí hoạt động phát sinh là 13.152 USD. Có ít nhất 3 cách phân bổ chi phí bộ phận tiện ích đến 3 bộ phận hoạt động Chi phí định mức bình quân (0,08 USD/Kwh) Chi phí định mức bình quân được tính vào đầu mỗi tháng. Chi phí định mức bình quân = 13.600 USD/170.000 Kwh = 0,08 USD/Kwh. Chi phí phục vụ phân bổ cho các bộ phận hoạt động hàng tháng được tính bằng số Kwh điện sử dụng thực tế ở từng bộ phận nhân với chi phí định mức bình quân. Số Kwh điện sử dụng thực tế (Kwh) Chi phí phục vụ phân bổ (USD) Bộ phận hoạt động 1 60.000 4.800 Bộ phận hoạt động 2 50.000 4.000 Bộ phận hoạt động 3 27.000 2.160 Tổng cộng 137.000 10.960 Với cách phân bổ này, chỉ khoảng 80% chi phí hoạt động của bộ phận tiện ích được phân bổ cho các bộ phận hoạt động (10.960/13.152). Mặc dù việc phân bổ thiếu này một phần là do sự kém hữu hiệu của bộ phận tiện ích (khối lượng dịch vụ cung cấp thực tế chỉ là 137.000 Kwh so với 170.000 Kwh trên dự toán), tuy nhiên nguyên nhân chủ yếu vẫn là do bộ phận hoạt động 2 chỉ sử dụng một lượng lượng điện thấp hơn so với yêu cầu là 35.000 Kwh (85.000 Kwh so với 50.000 Kwh). Để ước tính ảnh hưởng của việc hoạt động dưới mức dự toán đến chi phí phục vụ phân bổ, trước hết phải ước tính định phí hàng tháng của 3 bộ phận hoạt động. Chi phí của những nguồn lực bắt buộc của bộ phận tiện ích được ước tính như sau: Định phí = 13.600 – 0,02 × 170.000 = 10.200 (USD) Vì vậy, mức độ hoạt động thực tế 137.000 Kwh, tổng chi phí phục vụ phải là: Tổng chi phí phục vụ linh hoạt = 10.200 + 0,02 × 137.000 = 12.940 (USD) Biến động giữa tổng chi phí phục vụ linh hoạt ở mức hoạt động 137.000 Kwh (12.940 USD) và chi phí phân bổ cho các bộ phận hoạt động (10.960 USD) là 1.980 USD. Biến động này là biến động về lượng (biến động xấu). Biến động này đã có thể tránh được nếu tổng số lượng dịch vụ cung cấp thực tế đúng bằng 170.000 Kwh hoặc nếu việc suy giảm ở mức độ sử dụng nguồn lực được dự báo từ sớm với chi phí định mức bình quân là: Chi phí định mức bình quân = 12.940 ÷ 137.000 = 0,09445 USD/Kwh Thành phần còn lại của biến động giữa tổng chi phí phục vụ linh hoạt ở mức hoạt động 137.000 Kwh (12.940 USD) và chi phí phát sinh thực tế tháng 1/2008 của bộ phận tiện ích (13.152 USD) là do bộ phận tiện ích đã không kiểm soát chi phí hiệu quả. Biến động này là biến động chi tiêu: Biến động chi tiêu = 13.152 – 12.940 = 212 (USD) Tổng biến động lượng và biến động chi tiêu (1980 + 212) là 2.192 USD là biến động giữa chi phí phát sinh thực tế tại bộ phận tiện ích và chi phí phân bổ từ bộ phận tiện ích đến các bộ phận hoạt động (13.152 – 10.960). Cách phân bổ chi phí bộ phận phục vụ theo chi phí định mức bình quân có ưu điểm là các bộ phận phục vụ và bộ phận hoạt động sẽ biết trước mức đơn giá sử dụng dịch vụ của bộ phận phục vụ. Mức đơn giá này không bị ảnh hưởng bởi sự biến động về mức độ hoạt động của các bộ phận. Tuy nhiên, nhược điểm của phương pháp này là: Không phải tất cả chi phí phát sinh thực tế phát sinh tại bộ phận phục vụ được tính hết cho bộ phận hoạt động. Khó có thể phân bổ hay gán trách nhiệm cho bộ phận nào phần biến động lượng (1.980 USD) Trong ngắn hạn, bộ phận phục vụ có ít thông tin về chi phí tăng thêm (giảm đi) từ việc sử dụng thêm (giảm sử dụng) dịch vụ mà họ cung cấp. Chi phí định mức bình quân bị ảnh hưởng bởi những dự kiến sử dụng các nguồn lực. Nếu dự kiến là thấp hơn nhiều so với công suất bình thường của bộ phận phục vụ, chi phí định mức có thể tăng cao một cách phiến diện. Chi phí thực tế bình quân (0,096 USD/Kwh) Một số doanh nghiệp chờ đợi đến cuối kỳ hoạt động để biết được chi phí thực tế phát sinh và mức độ hoạt động thực tế. Họ tính toán chi phí thực tế bình quân bằng cách chia chi phí thực tế phát sinh cho mức độ hoạt động thực tế. Ở ví dụ trên, chi phí thực tế bình quân của bộ phận tiện ích vào tháng 1/2008 là 13.152 ÷ 137.000 = 0,096 USD/Kwh. Trong trường hợp này không có biến động nào giữa chi phí thực tế phát sinh và chi phí tiện ích phân bổ cho các bộ phận hoạt động. Số Kwh điện sử dụng thực tế (Kwh) Chi phí phục vụ phân bổ (USD) (mức 0,096 USD/Kwh) Bộ phận hoạt động 1 60.000 5.760 Bộ phận hoạt động 2 50.000 4.800 Bộ phận hoạt động 3 27.000 2.592 Tổng cộng 137.000 13.152 Tuy nhiên bảng phân bổ chi phí như trên có thể gây tranh cãi giữa các nhà quản trị bộ phận hoạt động. Thứ nhất, bộ phận hoạt động 1 đã sử dụng đúng lượng điện năng như đã yêu cầu, tuy nhiên, chi phí phục vụ mà bộ phận này bị phân bổ là 5.760 USD, cao hơn con số mà họ đã dự kiến la 4.800 USD với đơn giá là 0,08 USD/Kwh. Thứ hai, bộ phận hoạt động 3 đã sử dụng điện năng vượt 8% so với mức mà họ đã yêu cầu, nhưng lại bị tính tiền cao hơn số họ dự kiến là 20%. Bộ phận 2 nếu sử dụng điện ở mức 85.000 Kwh đã dự kiến sẽ chi trả 6.800 USD, tuy nhiên họ đã hoạt động dưới mức bình thường dẫn đến chi phí phân bổ cho họ thấp hơn 30% so với dự kiến. Sự hoạt động dưới mức của bộ phận hoạt động 3 đã làm tăng chi phí thực tế bình quân (là tỷ lệ phân bổ) cho các bộ phận khác, bởi vì 40% sụt giảm về mức độ sử dụng điện năng đã làm cho chi phí phân bổ thấp hơn. Hai bộ phận hoạt động còn lại mặc dù có mức độ hoạt động không thay đổi hoặc thay đổi đáng kể so với dự toán đã phải gánh chịu chi phí phân bổ cao hơn rất nhiều so với dự toán. Bộ phận hoạt động 3 đã sử dụng điện năng nhiều hơn so với dự toán (đã có thể có biến động tốt về chi phí bởi vì biến phí là thấp hơn nhiều so với chi phí toàn bộ) và đã thực sự sử dụng ít điện năng hơn so với định mức điện gắn liền với số lượng sản phẩm mà bộ phận này sản xuất ra. Tuy nhiên, trên báo cáo hoạt động của bộ phận này lại thể hiện biến động xấu về chi phí điện. Nhà quản trị ở bộ phận hoạt động 3 đã bị thiệt thòi bởi 2 nhân tố không thuộc quyền kiểm soát của họ: Tổng mức độ sử dụng dịch vụ của hai bộ phận hoạt động còn lại Chi phí thực tế bình quân (tỷ lệ phân bổ) và sự hiệu quả của bộ phận tiện ích Hai nhân tố không kiểm soát được này đã gây ra biến động xấu về chi phí điện của bộ phận hoạt động 3. Lưu ý rằng nếu bộ phận 2 đã sử dụng đúng 85.000 Kwh như họ đã yêu cầu thay vì sử dụng chỉ 50.000 Kwh thì chi phí tiện ích tính cho một Kwh đã giảm đáng kể cho tất cả các bộ phận. Định phí tại bộ phận tiện ích lúc này đã giảm nhiều nếu mức độ hoạt động của bộ phận tiện ích tăng lên để thỏa mãn cho nhu cầu sử dụng điện thực tế của các bộ phận hoạt động. Do đó, qua việc sử dụng ít điện năng hơn so với dự toán, bộ phận hoạt động 2 đã gây ra biến động xấu về đơn giá phân bổ chi phí cho chính họ đồng thời gây ra biến động xấu về tổng chi phí điện cho 2 bộ phận hoạt động còn lại. Ngoài ra, nguyên nhân dẫn đến biến động xấu về đơn giá phân bổ đó là sự không hiệu quả trong hoạt động của bộ phận tiện ích (biến động chi tiêu đã tính ở trên là 212 USD). Biến động chi tiêu này đã được chuyển sang những bộ phận hoạt động nào có mức độ hoạt động cao. Phương pháp phân bổ chi phí bộ phận phục vụ này sẽ làm cho nhà quản trị ở các bộ phận hoạt động có mức độ hoạt động cao phải gánh chịu thêm chi phí phân bổ. Đó là do những nhân tố nằm ngoài tầm kiểm soát của họ: (1) các bộ phận khác hoạt động dưới mức công suất bình thường và (2) sự kém hiệu quả của bộ phận phục vụ. Các bộ phận hoạt động hiện nay bị phân bổ chi phí dựa trên chi phí thực tế bình quân thay vì chi phí biên. Vì vậy các nhà quản trị bộ phận hoạt động có thể đã hạ thấp mức sinh lời mong muốn nếu họ đã biết rằng chi phí điện sẽ tăng lên từ 0,02 USD/Kwh đến 0,03 USD/Kwh thay vì là 0,08 USD/Kwh như dự toán. Dự toán linh hoạt cho kiểm soát ngắn hạn các chi phí hoạt động Một phương pháp phân bổ chi phí bộ phận phục vụ tốt phải những đặc điểm sau: Mức độ hoạt động và sự kém hiệu quả của từng bộ phận hoạt động là không ảnh hưởng đến việc đánh giá thành quả quản lý của những bộ phận hoạt động khác. Sự kém hữu hiệu và hiệu quả của bộ phận phục vụ phải được phản ánh trên báo cáo đánh giá thành quả quản lý của bộ phận phục vụ nhưng không được phản ánh trên báo cáo đánh giá thành quả quản lý của những bộ phận hoạt động. Việc đánh giá hiệu quả hoạt động của bộ phận phục vụ không bị ảnh hưởng bởi những nhân tố nằm ngoài tầm kiểm soát của nhà quản trị bộ phận đó, ví dụ như những biến động bất thường không được báo trước về lượng dịch vụ yêu cầu của những bộ phận sử dụng. Bộ phận hoạt động phải được khuyến khích tăng cường sử dụng dịch vụ của bộ phận phục vụ khi lợi ích tăng thêm ứng với một đơn vị dịch cụ cung cấp thêm vẫn còn lớn hơn chi phí tăng thêm để cung cấp đơn vị dịch vụ đó. Chi phí dài hạn của bộ phận phục vụ phải được trả bởi những bộ phận sử dụng dịch vụ. Việc dựa trên năng lực sản xuất và mức độ sử dụng dịch vụ của bộ phận hoạt động là một cơ sở đáng tin cậy để bộ phận phục vụ có thể mở rộng quy mô của mình. Nếu bộ phận hoạt động từ chối chi trả cho chi phí dài hạn, hoạt động phục vụ cần được thuê ngoài hoặc phải được thực hiện một cách hiệu quả hơn. Có thể xem xét đến phương án phân bổ chi phí bộ phận phục vụ như sau: Mỗi bộ phận phải gánh chịu chi phí phục vụ dựa trên số lượng đơn vị dịch vụ thực tế đã sử dụng. Tuy nhiên, đơn giá dịch vụ không phải là đơn giá được tính trên cơ sở chi phí thực tế phát sinh tại bộ phận phục vụ. Chi phí phân bổ được tách thành định phí ngắn hạn và biến phí ngắn hạn. Theo cách này, mỗi bộ phận hoạt động sẽ phải chịu mức phân bổ là 0,02 USD/Kwh cho mỗi Kwh điện sử dụng thực tế. Con số 0,02 USD/Kwh là biến phí đơn vị theo dự toán của bộ phận phục vụ. Chi phí của nguồn lực bắt buộc (định phí ngắn hạn) được phân bổ dựa trên công suất tối đa (khối lượng dịch vụ có thể sử dụng tối đa) của các bộ phận hoạt động chứ không phải dựa trên công suất dự kiến (khối lượng dịch vụ sử dụng dự kiến) trong kỳ tới. Việc phân bổ 10.200 USD định phí của bộ phận tiện ích đến 3 bộ phận hoạt động đã cho các nhà quản trị bộ phận hoạt động thấy cái giá của sự sẵn sàng đáp ứng cho công suất mà bộ phận tiện ích dành cho bộ phận hoạt động. Định phí phân bổ là khoản định phí mà bộ phận hoạt động phải phải trả để sau đó có thể sử dụng điện với đơn giá thấp là 0,02 USD/Kwh. Định phí phân bổ cũng là sự ước tính của thành phần chi phí dài hạn có trong chi phí biên. Để có những hoạch định dài hạn cho bộ phận phục vụ đòi hỏi doanh nghiệp phải quan tâm đến những chi phí trong dài hạn. Ví dụ, khi ước tính chi phí bảo trì trong tương lai của một tòa nhà sắp sửa xây dựng, phải quan tâm đến chi phí bảo trì trong dài hạn. Tuy nhiên, khi xem xét đến những quyết định ngắn hạn, ví dụ như có nên mua dịch vụ bảo trì hay không, cần so sánh giữa chi phí và lợi ích trong ngắn hạn của việc bảo trì. Vấn đề cốt yếu là những chi phí chênh lệch là thích hợp hay không phụ thuộc vào việc ta yêu cầu dịch vụ bảo trì trong dài hạn hay ngắn hạn. Những cân nhắc ở trên cho thấy định phí bộ phận phục vụ cần phải được phân bổ đến những bộ phân hoạt động trên cơ sở mức độ sử dụng tối đa. Biến phí bộ phận phục vụ cần được phân bổ đến bộ phận hoạt động trên cơ sở số lượng dịch vụ sử dụng thực tế. Có hai phương pháp phân bổ định phí bộ phận phục vụ: (1) Phân bổ dựa trên công suất tối đa, và (2) Phân bổ dựa trên công suất bình thường. Bộ phận hoạt động 1 2 3 Tổng cộng Công suất tối đa (Kwh) 70.000 100.000 30.000 200.000 Tỷ lệ phần trăm 35% 50% 15% 100% Định phí phục vụ phân bổ (USD) 3.570 5.100 1.530 10.200 Công suất bình thường (Kwh) 60.000 85.000 25.000 170.000 Tỷ lệ phần trăm 35,3% 50% 14,7% 100% Định phí phục vụ phân bổ (USD) 3.600 5.100 1.500 10.200 Trong ví dụ này, hai phương pháp phân bổ định phí phục vụ cho kết quả không có sự chênh lệch đánh kể. Tuy nhiên, trên thực tế có thể lựa chọn phương pháp phân bổ phù hợp nhất nếu tiêu thức phân bổ (công suất) của phương pháp này phản ánh chính xác hơn nhu cầu về công suất dài hạn của các bộ phận hoạt động. Qua đó, sẽ tránh được những hạn chế trong phân bổ chi phí khi có sự sụt giảm về mức độ sử dụng dịch vụ trong ngắn hạn. Theo phương án phân bổ chi phí phục vụ được đề xuất ở trên, định phí phục vụ được phân bổ theo công suất tối đa, chi phí điện phân bổ cho 3 bộ phận hoạt động trong tháng 1/2008 được tính như sau (đvt: USD): Bộ phận hoạt động 1 3.570 + 60.000 × 0,02 = 4.770 Bộ phận hoạt động 2 5.100 + 50.000 × 0,02 = 6.100 Bộ phận hoạt động 3 1.530 + 27.000 × 0,02 = 2.070 Tổng cộng 10.200 + 137.000 × 0,02 = 12.940 Biến động duy nhất được ghi nhận ở bộ phận hoạt động có thể có là từ phần điện sử dụng vượt định mức ứng với số lượng sản phẩm mà các bộ phận này sản xuất ra. Ở bộ phận hoạt động 1, 60.000 Kwh điện được sử dụng, cao hơn so với định mức là 55.000 Kwh. Biến động này là biến động xấu về lượng điện sử dụng: 5.000 × 0,02 = 100 (USD). Với cách tính tương tự Bộ phận 3 có biến động tốt về lượng điện sử dụng là 20 USD = 1.000. Bộ phận tiện ích có biến động chi tiêu (biến động xấu) là: Chi phí phát sinh – Chi phí dự toán tính trên mức độ hoạt động thực tế = 13.152 – 12.940 = 212. Cần lưu ý rằng phương án phân bổ chi phí phục vụ trên đã làm giảm sự ảnh hưởng của biến động về giá và lượng sử dụng bởi của bộ phận này đến chi phí phục vụ phân bổ cho bộ phận khác. Mỗi nhà quản trị bộ phận hoạt động cần phải hiểu rằng chi phí tiện ích tính cho bộ phận có mối quan hệ trực tiếp với những hành động được thực hiện dưới sự kiểm soát của họ. Họ sẽ có động lực sử dụng dịch vụ của bộ phận tiện ích nếu lợi ích tăng thêm từ việc sử dụng 1 Kwh điện lớn hơn 0,02 USD. Tuy nhiên họ sẽ còn phải chịu chi phí dài hạn của việc vận hành bộ phận tiện ích thông qua định phí phục vụ phân bổ. Nhà quản trị bộ phận phục vụ sẽ được đánh giá dựa trên dự toán linh hoạt vì vậy thước đo đánh giá thành quả quản lý không bị ảnh hưởng bởi sự biến động về mức sử dụng dịch vụ thực tế của các bộ phận khác. Những sự kém hiệu quả của bộ phận phục vụ sẽ được phản ánh bởi biến động chi tiêu của bộ phận này và biến động này không được chuyển sang các bộ phận hoạt động. Qua việc sử dụng định mức chi phí phản ánh hiện quả hoạt động dự kiến, các bộ phận sử dụng có định hướng cho những quyết định ngắn hạn, và bộ phận phục vụ sẽ phải gánh chịu sự kém hiệu quả thuộc về riêng họ. Tuy nhiên, nếu bộ phận phục vụ thông qua những chương trình cải tiến hoạt động và nâng cao năng suất và kết quả hoạt động, các bộ phận sử dụng sẽ thấy có sự thay đổi về chi phí và họ có thể có những hành động thích hợp đối với kết cấu chi phí mới. Ý nghĩa của việc sử dụng chi phí định mức là chi phí định mức cần phải được điều chỉnh khi chi phí phát sinh thực tế tại bộ phận phục vụ đã được biết, đặc biệt khi nguồn lực ví dụ như điên năng ngày càng quan trọng đối với sự thành công trong chiến lược của doanh nghiệp. BỘ PHẬN PHỤC VỤ KHÔNG TRỰC TIẾP HỖ TRỢ BỘ PHẬN HOẠT ĐỘNG Chi phí phát sinh tại một số bộ phận phục vụ (ví dụ như lập kế hoạch, thiết kế sản phẩm, quản lý doanh nghiệp, tài chính, hệ thống thông tin, nhân sự, mua hàng, giao nhận) và chi phí phát sinh ở góc độ toàn doanh nghiệp (ví dụ như thuế tài sản, khấu hao văn phòng, bảo hiểm,...) không thể phân bổ trực tiếp đến các bộ phận hoạt động. Có hai cách để giải quyết vấn đề này. Cách thứ nhất, được sử dụng trong rất nhiều doanh nghiệp là khá gượng ép. Theo cách này chi phí phục vụ chung cho nhiều bộ phận được tập hợp theo từng bộ phận phục vụ và sau đó được phân bổ đến các bộ phận hoạt động dựa trên những tiêu thức phân bổ mang tính gượng ép như: số giờ lao động trực tiếp, số lượng nhân viên, diện tích sử dụng. Cách phân bổ này là gượng ép vì chi phí phân bổ cho các bộ phận hoạt động không có mối quan hệ với mức độ sử dụng dịch vụ. Những quyết định được lập bởi nhà quản trị bộ phận hoạt động, ví dụ như giảm số giờ lao động trực tiếp, giảm nhân sự, có thể không dẫn đến việc giảm nhu cầu về dịch vụ của bộ phận này. Cách thứ hai được sử dụng rộng rãi hơn khi cách phân bổ chi phí đến bộ phận hoạt động mang tính trực tiếp hơn. Những nguồn lực khó phân bổ theo mức độ sử dụng của bộ phận hoạt động cần phải được phân tích để (1) Nhận dạng các hoạt động được thực hiện có tiêu tốn nguồn lực, (2) Xác định những bộ phận sử dụng, thực hiện và được hưởng lợi ích từ những hoạt động đó. Qua đó, có hai điểm cần lưu ý trong giai đoạn đầu tiên của quá trình phân bổ chi phí bộ phận hoạt động (giai đoạn phân bổ nguồn lực): Nhận dạng các hoạt động chính được thực hiện trong quá trình sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp Phân biệt hoạt động chính và hoạt động phụ Chương 4 sẽ thảo luận vai trò của những hoạt động phục vụ không gắn liền trực tiếp đến một bộ phận hoạt động cụ thể nào thông qua hệ thống chi phí dựa trên hoạt động (ABC). Phần còn lại của chương này sẽ trình bày về những khác biệt giữa hoạt động chính và hoạt động phụ. HOẠT ĐỘNG CHÍNH VÀ HOẠT ĐỘNG PHỤ Những ví dụ trong chương này đã giả định tất cả các hoạt động thực hiện bởi bộ phận phục vụ đều trực tiếp đem lại lợi ích cho bộ phận hoạt động. Tuy nhiên, nhiều bộ phận phục vụ lại gián tiếp đem lại lợi ích cho bộ phận hoạt động và cả những bộ phận phục vụ khác. Ví dụ, xét đến bộ phận nhân sự hay bộ phận tính lương cũng đã gián tiếp phục vụ cho lợi ích chung cho toàn doanh nghiệp, trong đó có các bộ phận hoạt động và bộ phận phục vụ khác. Ví dụ khác là về các nguồn lực như diện tích nhà xưởng, nhiệt năng, điện năng trong doanh nghiệp, được sử dụng bởi tất cả các bộ phận trong doanh nghiệp. Làm như thế nào để phân bổ những khoản chi phí này đến các bộ phận? Làm thế nào để những khoản chi phí này cuối cùng sẽ được tính vào giá trị sản phẩm đầu ra của doanh nghiệp một cách hợp lý? Để minh họa cho việc giải quyết tình huống trên, giả sử công ty Williams có hai bộ phận hoạt động, một bộ phận phục vụ (cung ứng nguyên vật liệu), và một số bộ phận phục vụ khác như quản lý phân xưởng, bảo vệ, bảo trì, hệ thống thông tin, quản lý nhân sự. Việc phân tích các hoạt động cung cấp bởi bộ phận này cho thấy có 3 hoạt động chính: Cung cấp không gian: cho người, máy móc, nguyên vật liệu và sản phẩm (PS) Cung cấp dịch vụ xử lý về thông tin (IS) Cung cấp dịch vụ về con người: huấn luyện, tư vấn,... (HR) Chi phí nguồn lực từ các bộ phận phục vụ được phân bổ cho hoạt động cung cấp không gian (PS) bao gồm khấu hao văn phòng, bảo hiểm, thuế, đèn chiếu sáng, bảo vệ, vệ sinh... Chi phí của các hoạt động này được phân bổ đến các bộ phận theo diện tích sử dụng của bộ phận hoạt động (hoạt động chính), của bộ phận cung ứng nguyên vật liệu (hoạt động chính), và của bộ phận hệ thống thông tin (hoạt động phụ). Sau khi chi phí của các hoạt động chính PS được phân bổ, chi phí của bộ phận IS và HR sẽ không chỉ bao gồm chi phí phát sinh trực tiếp tại bộ phận của họ mà còn có chi phí của việc sử dụng không gian. Chi phí của bộ phận cung cấp HR (gắn liền với các hoạt động cung cấp dịch vụ về con người) có tiêu thức phân bổ chi phí là số lượng nhân viên. Giả sử bộ phận công nghệ thông tin cung cấp IS có số lượng nhân viên đáng kể, bộ phận này sẽ phải chịu nhiều chi phí phân bổ từ bộ phận cung cấp HR (trong đó chi phí của bộ phận cung cấp HR đã bao gồm chi phí phân bổ từ bộ phận cung cấp PS). Có nghĩa là các bộ phận cung cấp hoạt động PS và HR sẽ phân bổ chi phí của họ cho bộ phận cung cấp IS. Cuối cùng, bộ phận cung cấp IS sẽ phân bổ chi phí của họ (bao gồm chi phí phát sinh trực tiếp tại bộ phận và chi phí được phân bổ từ PS và HR) đến các bộ phận hoạt động. Việc phân bổ được thực hiện dựa trên tiêu thức số lượng dịch vụ về thông tin cung cấp. Do đó, chi phí của các hoạt động phụ có thể được tính cho những bộ phận hoạt động. BẢN CHẤT VÀ VẤN ĐỀ NẢY SINH CỦA DỊCH VỤ CUNG CẤP LẪN NHAU Sự phức tạp trong phân bổ chi phí bộ phận phục vụ có thể nảy sinh khi có sự cung cấp dịch vụ lẫn nhau giữa các bộ phận phục vụ. Ví dụ, bộ phận nhân sự tuyển dụng và quản lý nhân viên của tất cả các bộ phận (bao gồm cả nhân viên của bộ phận nhân sự), bộ phận xử lý dữ liệu cung cấp dịch vụ về máy tính cho nhiều bộ phận phục vụ khác, bộ phận vệ sinh thực hiện dịch vụ vệ sinh cho toàn bộ doanh nghiệp, bộ phận bảo trì sửa chữa máy móc thiết bị cho tất cả các bộ phận khác. Với mối quan hệ cung cấp dịch vụ qua lại như vậy, việc phân bổ chi phí của từng bộ phận phục vụ đến các bộ phận hoạt động là khá phức tạp, có thể dẫn đến thông tin chi phí phân bổ là thiếu chính xác và hợp lý. Chúng ta đã bàn về cách phân bổ chi phí của từng bộ phận phục vụ đến tất cả các bộ phận, bao gồm bộ phận hoạt động và bộ phận phục vụ khác, có sử dụng dịch vụ mà bộ phận này cung cấp. Tuy nhiên, khi quá trình phân bổ bắt đầu, chưa thể xác định rõ ràng chi phí của bộ phận phục vụ bao gồm những khoản chi phí nào. Bên cạnh những khoản chi phí phát sinh trực tiếp tại bộ phận phục vụ, còn có những khoản chi phí phân bổ từ những bộ phận phục vụ khác. Sau đó chi phí của bộ phận phục vụ ngược trở lại cho những bộ phận phục vụ khác. Sự phân bổ đan chéo nhau làm cho quá trình phân bổ trở nên phức tạp. Có phương pháp giải quyết cho vấn đề phân bổ chi phí lẫn nhau giữa các bộ phận phục vụ: Phương pháp phân bổ trực tiếp: Với phương pháp này, chi phí bộ phận phục vụ chỉ được phân bổ cho các bộ phận hoạt động và không có sự phân bổ chi phí giữa các bộ phận phục vụ. Việc cung cấp và nhận dịch vụ giữa các bộ phận phục vụ được bỏ qua. Phương pháp phân bổ bậc thang: Với phương pháp này, chi phí bộ phận phục vụ được phân bổ cho bộ phận phục vụ khác và bộ phận hoạt động. Quá trình phân bổ đi theo một trình từ từ bộ phận phục vụ có chi phí phát sinh cao nhất đến bộ phận phục vụ có chi phí phát sinh thấp nhất. Không có sự phân bổ chi phí ngược lại giữa các bộ phận phục vụ. Phương pháp phân bổ lẫn nhau: Phương pháp này khá tiên tiến, có sử dụng mô hình toán để phân bổ chi phí. Cho đến giữa thập niên 1970 ở Hoa Kỳ, phương pháp phân bổ trực tiếp là phương pháp duy nhất được sử dụng. Tình hình đã thay đổi khi Hội đồng Chuẩn mực Kế toán Chi phí (CASB) đã đề nghị sử dụng phương pháp phân bổ lẫn nhau thay vì phương pháp trực tiếp. Đề nghị này đã chính thức công nhận phương pháp phân bổ lẫn nhau và phương pháp này ngày càng được sử dụng rộng rãi với sự phát triển của công nghệ máy tính. CASB cho phép sử dụng phương pháp phân bổ trực tiếp hay phương pháp phân bổ bậc thang nếu doanh nghiệp chứng minh được phương pháp phân bổ lẫn nhau là không khả thi hay quá tốn kém. Trong suốt thời kỳ trên, các bệnh viện đã sử dụng phương pháp phân bổ bậc thang để phân bổ chi phí phục vụ tới các bộ phận hoạt động trực tiếp cung cấp dịch vụ khám chữa bệnh đến bệnh nhân, ví dụ như phòng hồi sức, phòng mổ, quầy thuốc, phòng chụp X quang, phòng xét nghiệm,... Phương pháp bậc phân bổ thang dần dần bị thay thế bởi phương pháp phân bổ lẫn nhau khi các bệnh viện đã trang bị được hệ thống máy tính hiện đại, cho phép thực hiện việc phân bổ phức tạp giữa các bộ phận phục vụ. Do phương pháp phân bổ trực tiếp và phương pháp phân bổ bậc thang đã được trình bày trong rất nhiều sách giáo khoa, nên chương này chỉ trình bày về phương pháp phân bổ lẫn nhau với công ty Fall River làm ví dụ. COÂNG TY FALL RIVER – MỘT VÍ DỤ BẰNG SỐ LIỆU CỤ THỂ Công ty Fall River có 4 bộ phận: điện, nước, bộ phận hoạt động 1 và bộ phận hoạt động 2. Bộ phận điện cung cấp điện chạy bằng hơi nước cho tất cả 4 bộ phận có sử dụng thiết bị điện và sử dụng nước cung cấp bởi bộ phận nước. Bộ phận nước cung cấp nước cho cả 4 bộ phận qua một hồ chứa nước riêng và những thiết bị lọc nước. Bộ phận hoạt động 1 và 2 tham gia vào hoạt động sản xuất chính của công ty. Ban giám đốc của công ty cho rằng cần thiết phải phân bổ chi phí bộ phận điện và nước đến 2 bộ phận hoạt động để tính đầy đủ chi phí cho những sản phẩm đầu ra. Trong năm trước, mức độ hoạt động của 2 bộ phận điện và nước như sau: Số lượng đơn vị dịch vụ cung cấp cho bộ phận Điện Nước Hoạt động 1 Hoạt động 2 Tổng cộng Số lượng đơn vị dịch vụ cung cấp từ BP Điện 20.000 30.000 80.000 70.000 200.000 Nước 70.000 10.000 30.000 50.000 160.000 Chi phí có thể tính trực tiếp là 3.000.000 USD ở bộ phận điện và 1.600.000 USD ở bộ phận nước. Phương pháp phân bổ lẫn nhau được thực hiện qua 2 bước. Bước đầu tiên, giả sử tất cả các bộ phận phục vụ đều có mối quan hệ cung cấp – nhận dịch vụ lẫn nhau, tính hệ số phân bổ chi phí cho từng bộ phận phục vụ. Bước thứ hai, tính chi phí phân bổ đến các bộ phận phận sử dụng dịch vụ căn cứ vào hệ số phân bổ và mức độ sử dụng dịch vụ thực tế. Mục tiêu đầu tiên của phương pháp phân bổ lẫn nhau là tìm ra một hệ số phân bổ chi phí ứng với từng bộ phận phục vụ sao cho tổng chi phí phục vụ mà các bộ phận cung cấp bằng đúng tổng chi phí phục vụ mà các bộ phận nhận được. Gọi E và W là hệ số phân bổ chi phí điện và nước, ta có hệ phương trình: 3.000.000 + 20.000 × E + 70.000 × W = 200.000 × E 1.600.000 + 30.000 × E + 10.000 × W = 160.000 × W Giải hệ phương trình ta có hệ số phân bổ chi phí phục vụ của bộ phận điện là E = 22,57 USD và của bộ phận nước là W = 15,18 USD. Minh họa 3.2 cho thấy chi phí bộ phận phục vụ đã được phân bổ hết cho bộ phận hoạt động thông qua 2 hệ số đã tính. Minh họa 3.2: Công ty Fall River – Bảng phân bổ chi phí bộ phận phục vụ - Phương pháp phân bổ lẫn nhau (đvt: USD) Bộ phận điện Bộ phận nước Bộ phận hoạt động 1 Bộ phận hoạt động 2 Chi phí bộ phận 3.000.000 1.600.000 N/A N/A Chi phí điện phân bổ* 451.400 677.100 1.805.600 1.580.000 Chi phí nước phân bổ* 1.062.700 151.800 455.400 759.000 Phân bổ cho BP khác # 4.514.100 2.428.900 0 0 Tổng cộng 0 0 2.261.000 2.339.000 Ghi chú: * Tổng chi phí dịch vụ đã tiêu dùng = số lượng đơn vị dịch vụ sử dụng × Hệ số phân bổ chi phí, # Tổng chi phí dịch vụ cung cấp cho bộ phận khác = số lượng đơn vị dịch vụ cung cấp × Hệ số phân bổ chi phí, N/a: Không cần cung cấp số liệu. YÙ NGHÓA KINH TẾ CỦA PHƯƠNG PHÁP PHÂN BỔ LẪN NHAU Chương này đã trình bày về cách sử dụng phương pháp phân bổ lẫn nhau để phân bổ chi phí bộ phận phục vụ. Vấn đề cần nhắc đến là nghĩa kinh tế của phương pháp này. Hệ số phân bổ chi phí tính bởi phương pháp phân bổ lẫn nhau rõ ràng thể hiện chi phí của việc cung cấp dịch vụ. Qua ví dụ ở công ty Fall River, giả sử chi phí bộ phận phục vụ phát sinh theo nhu cầu của các bộ phận khác. Nếu tổng nhu cầu về dịch vụ của bộ phận hoạt động đối với bộ phận điện có giảm sút đi 1 đơn vị dịch vụ, tổng chi phí dịch vụ tính cho các bộ phận hoạt động sẽ giảm đi 22,57 USD. Vì vậy, hệ số phân bổ này thể hiện chi phí biên tế của việc cung cấp dịch vụ. Nó đưa ra một cơ sở đánh giá và so sánh hợp lý giữa giá mua dịch vụ nội bộ với giá mua dịch vụ từ bên ngoài. Cụ thể là nếu giá điện cung cấp bởi nhà bên ngoài là 21 USD cho một đơn vị dịch vụ, việc mua ngoài có thể xảy ra bởi vì bộ phận hoạt động sẽ tiết kiệm chi phí hơn thay vì mua nội bộ với đơn giá 22,57 USD. Nhìn chung, phương pháp phân bổ trực tiếp và phương pháp phân bổ bậc thang không có độ chính xác khi phân bổ chi phí bộ phận phục vụ nếu giữa các bộ phận phục vụ có sự cung cấp dịch vụ qua lại. Sự chính xác và phù hợp cao của phương pháp phân bổ lẫn nhau thể hiện ở chỗ phương pháp này có xét đến mối quan hệ cho và nhận dịch vụ giữa các bộ phận phục vụ. Do bộ phận điện sử dụng phần lớn phần lớn công suất của bộ phận nước, chi phí cho một đơn vị dịch vụ mà bộ phận điện cung cấp phải bao gồm chi phí phát sinh ở chính bộ phận điện và chi phí nước phân bổ từ bộ phận nước. PHAÂN BỔ CHI PHÍ CỦA NGUỒN LỰC BẮT BUỘC (ĐỊNH PHÍ) Giả định tất cả chi phí là biến phí mang tính ngắn hạn. Chúng ta có thể bác bỏ và cho giả định này là phi thực tế, tuy nhiên có thể đưa ra được hai mối quan tâm khác từ thông tin cung cấp bởi phương pháp phân bổ lẫn nhau. Như đã thảo luận ở trên, lý do chính của việc phân bổ biến phí và định phí bắt đầu từ nguồn gốc của chi phí, hay là những tiêu thức phân bổ chi phí. Tiêu thức phân bổ chi phí đối với những nguồn lực linh hoạt được sử dụng vì mục đích ngắn hạn, trong khi tiêu thức phân bổ chi phí đối với những nguồn lực bắt buộc được sử dụng vì mục đích dài hạn. Vì vậy, để phân bổ chi phí bộ phận phục vụ, cần phải có hai hệ thống tiêu thức phân bổ chi phí: một hệ thống dành cho biến phí (liên quan đến những nguồn lực linh hoạt), một hệ thống dành cho định phí (liên quan đến nguồn lực bắt buộc). Bởi vì biến phí gắn liền trực tiếp đến bộ phận sử dụng dịch vụ, việc phân bổ biến phí bộ phận phục vụ căn cứ vào mức độ sử dụng dịch vụ thực tế đã thể hiện tính kinh tế và công bằng. Dựa trên lý thuyết về phân bổ nguồn lực, định phí (chi phí của nguồn lực bắt buộc) được phân bổ căn cứ vào kế hoạch sử dụng nguồn lực của các bộ phận sử dụng. Nếu một bộ phận dành 20% năng lực phục vụ của bộ phận phục vụ để thỏa mãn kế hoạch sử dụng dịch vụ của mình, bộ phận đó phải chịu phân bổ 20% định phí của bộ phận phục vụ. Nguyên tắc này là thống nhất với hệ thống chi phí dựa trên hoạt động (ABC) và quan điểm về kinh tế. Cách phân bổ định phí này được gọi là cách “phân bổ dựa trên công suất tối đa”, đã buộc các bộ phận sử dụng phải trả cho sự sẵn sàng của bộ phận phục vụ để đáp ứng công suất của bộ phận hoạt động. Cách này hiện đang được sử dụng rộng rãi ở các doanh nghiệp ở Bắc Mỹ và châu Âu. Tóm lại, mặc dù chi phí cung cấp lẫn nhau giữa các bộ phận phục vụ có thể được phân bổ theo phương pháp đã trình bày trong chương này. Chi phí của nguồn lực linh hoạt (biến phí của bộ phận phục vụ cần được phân bổ dựa trên mức độ sử dụng dịch vụ thực tế. Chi phí của nguồn lực cố định (định phí của bộ phận phục vụ) cần được phân bổ dựa trên kế hoạch sử dụng nguồn lực. PHÂN BỔ CHI PHÍ VÀ QUYẾT ĐỊNH TIẾP TỤC HOẠT ĐỘNG HAY MUA NGOÀI Giả sử trong một doanh nghiệp có nhiều bộ phận phục vụ cung cấp dịch vụ lẫn nhau. Nếu có một bộ phận phục vụ ngừng hoạt động, số lượng dịch vụ mà các bộ phận khác mua ngoài sẽ thấp hơn số lượng dịch vụ mà bộ phận này hiện đang cung cấp. Khi một đơn vị dịch vụ được mua ngoài, chi phí phân bổ lẫn nhau giữa các bộ phận phục vụ sẽ thay đổi, bởi vì các bộ phận phục vụ còn hoạt động không phải cung cấp dịch vụ cho nhà cung cấp bên ngoài. Tiếp theo ví dụ về bộ phận điện hiện đang cung cấp điện cho bộ phận nước đồng thời sử dụng nước của bộ phận này. Một cách gián tiếp, bộ phận điện cũng đang sử dụng một phần dịch vụ mà chính bộ phận này cung cấp. Phương pháp phân bổ lẫn nhau cung cấp thông tin về số lượng đơn vị dịch vụ cần phải mua ngoài nếu một bộ phận phục vụ phải ngừng hoạt động. Trong ví dụ trên, nếu bộ phận điện ngừng hoạt động, 166.000 đơn vị năng lượng điện phải được mua ngoài. Nếu bộ phận nước ngừng hoạt động, 138.333 đơn vị nước phải được mua ngoài (Xem minh họa 3.1). Có thể thấy bộ phận điện sử dụng 200.000 – 166.000 = 34.000 đơn vị điện cho nhu cầu hoạt động của mình. Nếu bộ phận điện ngừng hoạt động, phần điện năng tự tiêu dùng của bộ phận này sẽ không cần phải mua ngoài. Một phần của thông tin cung cấp bởi phương pháp phân bổ chi phí lẫn nhau là “nhân tố phân bổ lẫn nhau” của từng bộ phận phục vụ. Với ví dụ trên, nhân tố phân bổ lẫn nhau cùa bộ phận điện là 1.2048, của bộ phận nước là 1.1566. Nhân tố phân bổ lẫn nhau của một bộ phận phục vụ cho thấy số lượng đơn vị dịch vụ cung cấp bởi bộ phận phục vụ sẽ phải giảm bao nhiêu nếu số lượng đơn vị dịch vụ theo nhu cầu của các bộ phận khác giảm đi 1 đơn vị. Nếu biết được số lượng đơn vị dịch vụ cần phải mua ngoài và nhân tố phân bổ lẫn nhau, có thể đánh giá quyết định tiếp tục hoạt động bộ phận phục vụ hay ngưng hoạt động bộ phận phục vụ và mua dịch vụ từ bên ngoài. Kaplan chỉ ra tổng biến phí có thể tránh được khi một bộ phận phục vụ ngừng hoạt động là: Tổng biến phí có thể tránh được = Chi phí cung cấp lẫn nhau của bộ phận ngừng hoạt động Nhân tố phân bổ lẫn nhau của bộ phận ngừng hoạt động Theo công thức này, tổng biến phí có thể tránh được nếu bộ phận điện ngừng hoạt động là 4.514.100 ÷ 1,2048 = 3.746.680 (USD). Kế đó cần phải quan tâm đến định phí có thể tránh được nếu bộ phận phục vụ ngừng hoạt động. Giả sử máy móc và trang thiết bị của bộ phận điện có thể bán và 2.000.000 USD có thể tránh được. Tổng chi phí tránh được sẽ là 3.746.680 + 2.000.0000 = 5.746.680 (USD) Cuối cùng, có thể tính giá tối đa mà các bộ phận có thể chấp nhận để mua dịch vụ từ bên ngoài. Với số lượng đơn vị dịch vụ yêu cầu từ bên ngoài là 166.000 đơn vị điện, doanh nghiệp chỉ có thể chi 5.746.680 ÷ 166.000 = 34,62 USD cho một đơn vị điện mua từ bên ngoài. TRƯỜNG HỢP ĐẶC BIỆT CỦA VIỆC PHÂN BỔ TÙY TIỆN Toàn bộ chương này đã tập trung vào việc phân tích và tìm hiểu những phương pháp phân bổ chi phí nguồn lực đến các bộ phận hoạt động. Trong đó, phương pháp phân bổ chi phí tùy tiện không chỉ ra được mối quan hệ nào giữa chi phí phân bổ và mức độ sử dụng dịch vụ trên thực tế. Tuy nhiên, một ngoại lệ có thể được nêu ra để xem xét. Phân bổ chi phí tùy tiện dường như có vai trò thúc đẩy sự tranh luận và đàm phán giữa các nhà quản trị. Ví dụ, một số doanh nghiệp cố tình phân bổ chi phí quản lý doanh nghiệp đến các bộ phận hoạt động dưới những tiêu thức phân bổ (ví dụ như doanh thu, số lượng nhân viên, hay tổng chi phí hoạt động) mà những tiêu thức này không phải là nguồn gốc phát sinh của chi phí quản lý doanh nghiệp. Ban giám đốc với cách này muốn các nhà quản trị bộ phận hoạt động phải cảnh giác với những khoản chi phí phân bổ. Có lẽ những khi bị phân bổ chi phí từ trên xuống, nhà quản trị được phân quyền sẽ mạnh tay hơn trong quyết định về giá (đây có thể là một ý tưởng tốt hoặc không tốt). Tuy nhiên ban giám đốc có thể tranh thủ được sự hỗ trợ của các nhà quản trị bộ phận hoạt động trong việc làm chậm tốc độ tăng chi phí quản lý doanh nghiệp. Chỉ khi các nhà quản trị có trách nhiệm thấy được chi phí của thuê và khấu hao phương tiện vận tải, chi phí thuê văn phòng, và một số chi phí tùy ý khác tăng lên, họ sẽ có động lực để cắt giảm chi phí. Ví dụ, một nghiên cứu tại sao một công ty công nghệ cao đã phân bổ chi phí tiếp thị và doanh thu bán hàng đến bộ phận phát triển sản phẩm. Công ty này cũng phân bổ chi phí phát triển sản phẩm đến bộ phận tiếp thị. Trưởng bộ phận tiếp thị không có quyền hạn về hoạt động phát triển sản phẩm và trưởng bộ phận phát triển sản phẩm cũng không có quyền hạn gì về hoạt động tiếp thị. Tuy nhiên hai nhà quản trị này sẽ phải có trách nhiệm về những hành động của nhau. Lý do là nhà quản trị nào cũng phải gánh chịu những chi phí không thể kiểm soát được đối với họ nhưng nằm trong tầm kiểm soát của người kia. Cách tốt nhất là họ phải đối thoại với nhau về nhu cầu của thị trường và khả năng tiêu thụ của những sản phẩm dự kiến sẽ phát triển trong tương lai. Trong trường hợp này, những thảo luận và thương lượng về việc phân bổ lẫn nhau giữa hai bộ phận chính điều mà ban giám đốc khuyến khích. Tóm lại, nếu doanh nghiệp muốn các nhà quản trị bộ phận hoạt động hoạt động có hiệu quả hơn, nâng cao năng suất, và hiểu nhiều hơn về quy trình xử lý kinh doanh nội bộ mà họ đang kiểm soát, doanh nghiệp cần phải đưa ra những thước đo đúng đắn về lượng dịch vụ sử dụng và những ước tính hợp lý về chi phí của dịch vụ mà bộ phận hoạt động sử dụng. Nếu không tìm ra được thước đo nào chính xác, phương pháp phân bổ tùy tiện cũng có thể được xem xét sử dụng. Làm như vậy chúng ta đã chuyển việc phân bổ chi phí mong muốn thành việc phân bổ chi phí không mong muốn. Tuy nhiên, nếu doanh nghiệp muốn các nhà quản trị dành nhiều nhiều thời gian vào những vấn đề không thuộc phạm vi trách nhiệm và thẩm quyền của họ để thảo luận và đàm phán với các nhà quản trị bộ phận khác về những kế hoạch của nhau, việc phân bổ tùy tiện sẽ thúc đẩy hành vi này. Khi đó, các bên cần phải đạt được một sự thỏa hiệp để giải quyết những xung đột về mục tiêu và lợi ích. Việc phân bổ tùy tiện chỉ nên thực hiện một cách không thường xuyên, ví dụ hàng năm, để đánh tín hiệu cần phải có những thảo luận và đàm phán. Bằng cách khác, doanh nghiệp có thể lập báo cáo và gửi đến các bộ phận hoạt động về những chi phí thời kỳ liên quan đến những nguồn lực sử dụng chung và nguồn lực sử dụng riêng mà không có sự phân bổ chi phí phục vụ nào. Các nhà quản trị các bộ phận phải ngồi lại với nhau để bàn bạc, thương lượng nhằm thực hiện việc tự phân bổ chi phí nguồn lực sử dụng chung cho nhau. Tuy nhiên, các báo cáo này cần phải đưa ra được thông tin chính xác về mức độ sử dụng dịch vụ thực tế của từng bộ phận hoạt động. TÓM TẮT CHƯƠNG Phân bổ chi phí bộ phận phục vụ đến bộ phận hoạt động tạo ra một thị trường nội bộ trong doanh nghiệp, nơi mà các bộ phận cung cấp và nhận dịch vụ của nhau. Thông qua việc phân bổ chi phí bộ phận phục vụ, doanh nghiệp có thể: Giúp bộ phận sử dụng định mức nhu cầu dịch vụ một cách kinh tế nhất Thông tin về sự hiệu quả trong hoạt động của bộ phận phục vụ Đứng trên góc độ toàn doanh nghiệp, so sánh tính hiệu quả giữa việc cung cấp và nhận dịch vụ nội bộ với việc mua dịch vụ từ bên ngoài Tạo cơ hội cho việc đạt được sự cân bằng giữa giá dịch vụ cung cấp và chất lượng của dịch vụ Khi chi phí phân bổ cần xác định cho một bộ phận hoạt động, chi phí này không được bị ảnh hưởng bởi mức độ hoạt động của các bộ phận hoạt động khác hoặc bởi sự kém hiệu quả của bộ phận phục vụ. Ngoài ra, sự thay đổi đáng kể về nhu cầu dịch vụ phải được tính dựa trên chi phí biên. Phương án phân bổ chi phí phục vụ được đề xuất như sau: Tính trực tiếp những khoản chi phí của bộ phận phục vụ đến những bộ phận nhận dịch vụ khi những chi phí này gắn liền trực tiếp đến bộ phận nhận dịch vụ. Phân bổ chi phí bộ phận phục vụ vào những đối tượng tập hợp chi phí thông qua những nguyên nhân phát sinh chi phí (tiêu thức phân bổ hoặc thước đo về số lượng). Phương pháp này dẫn đến sự tách biệt chi phí theo chức năng và theo cách ứng xử của chi phí. Phân bổ chi phí từ những đối tượng tập hợp chi phí đến những bộ phận khác trên cơ sở mức độ sử dụng nguồn lực (tiêu thức phân bổ chi phí). Khi chi phí định mức được sử dụng thay vì chi phí thực tế để phân bổ chi phí bộ phận phục vụ, sự biến động về chi phí hay sự kém hiệu quả trong hoạt động của bộ phận phục vụ không được chuyển sang bộ phận hoạt động. Sẽ khá phức tạp trong phân bổ nếu có sự cung cấp dịch vụ lẫn nhau giữa các bộ phận phục vụ. Khi đó, việc phân bổ chi phí bộ phận phục vụ đến bộ phận hoạt động phải dựa vào kỹ thuật tính toán của phương pháp phân bổ lẫn nhau. Phương pháp này là cần thiết khi doanh nghiệp muốn ước tính chính xác về chi phí biên của việc cung cấp dịch vụ nội bộ hay khi doanh nghiệp đang đứng trước quyết định có nên ngưng hoạt động bộ phận phục vụ và mua dịch vụ từ bên ngoài. BÀI TẬP CHƯƠNG 3 Bài 1: (Trích tài liệu của Kaplan và Atkinson, 1998) “Thật không thể tin nổi, trước đây tôi đã từng nghĩ bộ phận của tôi có thể tiết kiệm được chi phí khi sử dụng dịch vụ của bộ phận bảo trì, tuy nhiên chỉ trong tháng đầu tiên sử dụng dịch vụ, chi phí của bộ phận tôi đã tăng thêm đến 20%” Don Thompson, giám đốc điều hành bộ phận Delta buồn rầu phát biểu khi nhận được phiếu tính chi phí dịch vụ gởi sang từ bộ phận bảo trì trong tháng 10/2008. Trước khi sử dụng dịch vụ của bộ phận bảo trì, bộ phận Delta đã mua dịch vụ bảo trì từ nhà cung cấp bên ngoài với chi phí 15.000 USD/tháng. Tuy nhiên, do hội đồng quản trị công ty nhận thấy bộ phận bảo trì của công ty vẫn còn năng lực phục vụ cho toàn bộ nhu cầu sửa chữa bảo trì máy móc của toàn công ty. Hội đồng quản trị đã yêu cầu bộ phận bảo trì với chi phí bảo trì dự toán phát sinh thêm chỉ là 10.000 USD phải cung cấp toàn bộ dịch vụ bảo trì cho các bộ phận, trong đó có thêm Delta. Sau khi thảo luận, bộ phận bảo trì đồng ý với chi phí phát sinh thêm chỉ là 10.000 USD, se cung cấp dịch vụ cho Delta và bộ phận Delta đã đồng ý mua dịch vụ nội bộ. Sau khi nhận được phiếu tính chi phí dịch vụ dịch vụ từ bộ phận bảo trì, số tiền cho một tháng lên đến hơn 18.000 USD, Thompson yêu cầu nhận được lời giải thích. Ông Johnson, trưởng bộ phận bảo trì đã cung cấp 2 bảng sau: Bảng 1: Chi phí bảo trì phân bổ trước khi Delta mua dịch vụ (tháng 9/2008) Bộ phận Số giờ bảo trì Tỷ lệ Chi phí phân bổ (USD) Able 600 50% 60.000 Baker 400 33% 40.000 Carter 200 17% 20.000 Tổng cộng 1.200 100% 120.000 Bảng 2: Chi phí bảo trì phân bổ sau khi Delta mua dịch vụ (tháng 10/2008) Bộ phận Số giờ bảo trì Tỷ lệ Chi phí phân bổ (USD) Able 600 42,9% 55.700 Baker 400 28,6% 37.100 Carter 200 14,3% 18.600 Delta 200 14,3% 18.600 Tổng cộng 1.400 100% 130.000 Johnson nói rằng: “Trước đây chi phí bảo trì là 120.000 USD/tháng, bộ phận bảo trì đã thực hiện tốt kế hoạch chi phí và chi phí phát sinh chỉ tăng thêm 10.000 USD và chỉ lên 130.000 USD/tháng, chúng tôi phải tính tiền cho các bộ phận nhận dịch vụ dựa trên chi phí phát sinh tại bộ phận bảo trì và chúng tôi đã phân bổ chi phí cho các bộ phận này một cách công bằng, bộ phận nào sử dụng nhiều giờ bảo trì tất nhiên sẽ phải chịu chi phí nhiều hơn”. Yêu cầu: Nhận xét về những phương pháp phân bổ chi phí mà Johnson sử dụng để tính chi phí bảo trì cho các bộ phận khác. Tại sao phương pháp này đã làm tăng chi phí bảo trì của Delta tăng từ 15.000 USD đến 18.600 USD một tháng. Đề xuất những phương pháp phân bổ chi phí khác để phân bổ chi phí phục vụ một cách hợp lý hơn nhằm tạo động cơ tốt cho các bộ phận.sử dụng dịch vụ bảo trì. Bài 2: (Trích tài liệu của Kaplan và Atkinson, 1998) Công ty Arlington Acoustics sản xuất và kinh doanh sản phẩm loa, dàn âm ly. Các bộ phận hoạt động trong công ty bao gồm: bộ phận giao hàng (GH), bộ phận lắp ráp (LR), và bộ phận chế tạo (CT). Những bộ phận phục vụ bao gồm: bộ phận vận hành máy tính (MT), bộ phận làm lạnh và điều hòa không khí (LL), và bộ phận động lực (ĐL). Công ty hoạt động như là một trung tâm lợi nhuận, và các bộ phận phục vụ là những trung tâm chi phí. Định kỳ, chi phí phát sinh tại các bộ phận phục vụ sẽ được phân bổ cho các bộ phận hoạt động. Công ty hiện đang thực hiện chính sách phân bổ định phí dự toán trên cơ sở mức độ sử dụng dự kiến và phân bổ biến phí trên cơ sở mức độ sử dụng thực tế. Bảng phân bổ chi phí phục vụ thực tế trong tuần qua như sau (đơn vị tính: đơn vị mức độ hoạt động): MT LL ĐL GH LR CT Tổng cộng MT 500 1.000 2.000 2.000 2.500 2.000 10.000 LL 3.000 2.000 4.000 5.000 3.000 3.000 20.000 ĐL 750 750 250 750 1.000 1.500 5.000 Mức độ phục vụ được căn cứ vào kế hoạch sử dụng dịch vụ của các bộ phận hoạt động. Chi phí trong tuần qua phát sinh theo từng bộ phận phục vụ như sau (đơn vị tính: USD): Biến phí Định phí MT 30.000 50.000 LL 60.000 100.000 ĐL 40.000 80.000 Yêu cầu: Phân bổ biến phí và định phí bộ phận phục vụ theo phương pháp phân bổ lẫn nhau. Tính biến phí cho một đơn vị mức độ hoạt động cung cấp bởi bộ phận máy tính. Giả sử ½ định phí tại bộ phận động lực có thể tránh được nếu bộ phận động lực ngừng hoạt động: Có bao nhiêu đơn vị mức độ hoạt động (liên quan đến bộ phận động lực) cần được mua ngoài? Giá mua tối đa mà công ty có thể chấp nhận để mua động lực từ bên ngoài là bao nhiêu? Bài 3: (Trích tài liệu của Kaplan và Atkinson, 1998) “Bộ phận của chúng tôi đã bị tính chi phí từ bộ phận in quá nhiều trong tháng vừa rồi”, Bud Perles, trưởng bộ phận quảng cáo của công ty Greene phát biểu, “Thậm chí mức độ sử dụng dịch vụ in ấn của bộ phận tôi đã giảm trong tháng nhưng không hiều tại sao số tiền mà bộ phận tôi phải trả lại cứ tăng lên. Chất lượng các trang in ở bộ phận in theo tôi là khá cao, nhưng nếu tính tiền cao và cứ tăng lên mãi như thế này, bộ phận tôi buộc phải thuê một công ty in khác ở bên ngoài”. Bộ phận in của công ty Greene cung cấp dịch vụ in ấn cho nhiều bộ phận trong công ty. Chi phí hoạt động theo dự toán của bộ phận in ở mức công suất bình thường (800 giờ) cũng như chi phí hoạt động thực tế trong tháng 9 (với mức độ hoạt động là 700 giờ) như sau (đvt: USD): Khoản mục chi phí Theo dự toán (800 giờ) Số tiền Biến phí (F) hay định phí (V) Chi phí thực tế tháng 9 Lao động trực tiếp 10.000 V 9.000 Quản lý sản xuất 2.000 F 2.000 Lao động gián tiếp khác 3.000 V 2.800 Công cụ dụng cụ 11.000 V 10.500 Khấu hao tài sản cố định 6.000 F 6.200 Thuê văn phòng 4.000 F 4.500 Tổng cộng 36.000 35.000 Khấu hao tài sản cố định được trích mỗi tháng theo một tỷ lệ phần trăm cố định tính trên nguyên giá của tài sản cố định sử dụng trong bộ phận in. Tiền thuê văn phòng của bộ phận in được phân bổ từ tổng chi phí thuê văn phòng của công ty, tiêu thức phân bổ là diện tích sử dụng của các bộ phận. Chi phí của bộ phận in được tính cho các bộ phận sử dụng dịch vụ in bằng chi phí bình quân thực tế của một giờ in nhân với số lượng giờ in mà các bộ phận khác sử dụng. Bộ phận quảng cáo của công ty Greene là bộ phận sử dụng nhiều dịch vụ in nhất. Bình thường bộ phận này sử dụng 100 giờ in mỗi tháng nhưng trong tháng 9, bộ phận này chỉ có sử dụng 95 giờ in. Khi Bud Perles, trưởng bộ phận quảng cáo, nhận được hóa đơn của bộ phận in chuyển sang, ông ta đã phàn nàn về việc tính phí dịch vụ của bộ phận in là không hợp lý. Yêu cầu: Tính chi phí định mức bình quân để tính tiền cho bộ phận quảng cáo ở mức công suất bình thường của bộ phận in (800 giờ in). Tính số tiền mà bộ phận quảng cáo phải chịu nếu bộ phận này sử dụng 95 giờ in (giả sử tổng nhu cầu in ấn của tất cả các bộ phận trong công ty là không đổi ở mức dự toán 800 giờ). Tính chi phí phân bổ thực tế mà bộ phận in phân bổ cho bộ phận quảng cáo. Phân tích sự biến động về chi phí in ấn mà bộ phận quảng cáo dự kiến trả ở mức hoạt động bình thường là 100 giờ với chi phí in ấn mà bộ phận này phải trả thực tế ở mức 95 giờ như đầu bài. Chỉ ra ai là người phải chịu trách nhiệm cho biến động này. Nhận xét về những thay đổi mà anh (chị) sẽ kiến nghị trong vấn đề phân bổ chi phí in ấn đến các bộ phận sử dụng. Alice Deming, trưởng bộ phận in, phản hồi lại ý kiến của Perles: “Chúng tôi đã cố gắng làm tốt những gì chúng tôi có thể làm, tuy nhiên chúng tôi gặp khó khăn khi số giờ làm việc của chúng tôi bị giảm trong vài năm gần đây. Trong khi đó, chúng tôi phải mua sắp nhiều trang thiết bị in ấn đắt tiền và hiện đại để đáp ứng nhu cầu của bộ phận quảng cáo. Bộ phận quảng cáo đã sử dụng những máy móc này rất nhiều trong khi các bộ phận khác sử dụng khá ít. Vì thế, chúng tôi phải tính tiền cho bộ phận quảng cáo nhiều hơn”. Tình huống này là như thế nào? Cần phải có những thay đổi gì trong cách tính giá dịch vụ của bộ phận in? Bài 4: (Trích tài liệu của Kaplan và Atkinson, 1998) Belmont Hill là công ty thương mại chuyên kinh doanh sản phẩm tiêu dùng. Công ty có tổ chức bộ máy phân tán, được chia thành ba bộ phận hoạt động ứng với từng ngành hàng: dầu gội đầu, mỹ phẩm, bột giặt. Trong ba năm qua, công ty đã mua một kho hàng rất lớn và hiện đại. Việc mua tài sản là nằm trong dự án của công ty khi không có một bộ phận nào có quy mô vượt trội để tận dụng lợi thế kinh tế của quy mô có được từ việc sử dụng kho. Vào thời điểm mua tài sản, cả ba bộ phận đồng ý chia sẻ chi phí khấu hao kho hàng dựa trên mức độ sử dụng. Ba năm qua đã chứng kiến sự đổi thay lớn ở các bộ phận. Về quy mô hoạt động (sản lượng sản xuất và tiêu thụ), bộ phận dầu gội đầu đã tăng gần gấp đôi trong khi đó bộ phận bột giặt lại có sự sụt giảm đáng kể. Trong một cuộc họp giữa ban giám đốc và trưởng các bộ phận hoạt động, Art Green, trưởng bộ phận dầu gội đầu đã khó chịu về sự tăng quá nhanh của chi phí khấu hao kho hàng phân bổ cho bộ phận dầu gội đầu. Green nhận xét: “Việc phân bổ chi phí khấu hao đến các bộ phận dựa vào mức sử dụng thực tế giống như là sự phân biệt đối xử đối với chúng tôi”. Sau đó Green đề nghị rằng: “Trong tương lai, định phí cần được phân bổ dựa trên kế hoạch sử dụng và biến phí (đã được định mức) cần được phân bổ theo mức độ sử dụng kho hàng thực tế. Tuy nhiên, Ralph White, trưởng bộ phận bột giặt phản đối: “Thế nếu mức độ sử dụng kho hàng của chúng tôi tiếp tục suy giảm nữa thì sao? Chúng tôi phải kết thúc việc gánh chịu chi phí cho bộ phận dầu gội đầu trong khi họ đã sử dụng kho hàng quá nhiều” Yêu cầu: Nhận xét về những tranh luận trên. Anh (chị) có đồng ý quan điểm của White là hợp lý? Nếu không, giải thích tại sao? Nếu có, đưa ra hướng giải quyết mâu thuẫn giữa hai bộ phận dầu gội đầu và bột giặt. Giả sử tình huống trên là không thay đổi. Cuộc họp kết thúc với nhận xét của Reg Brown, trưởng bộ phận mỹ phẩm: “Tôi rất mệt mỏi vì lúc nào cũng phải đương đầu với những khoản chi phí phân bổ bất hợp lý. Trên thị trường có nhiều nơi cho thuê kho với mức giá rẻ hơn so với giá mà chúng tôi phải chịu. Chúng tôi sẽ đi thuê kho ở bên ngoài”. Anh (chị) có nhận xét như thế nào? Bài 5: (Trích tài liệu của Kaplan và Atkinson, 1998) Công ty Darwin sản xuất và kinh doanh 2 loại sản phẩm, S và T. Mỗi loại sản phẩm được sản xuất bởi mỗi bộ phận khác nhau. Có 2 bộ phận phục vụ, A và B, chuyên cung cấp dịch vụ cho việc sản xuất 2 loại S và T đồng thời cung cấp dịch vụ lẫn nhau. A là bộ phận vận chuyển nguyên vật liệu và B là bộ phận điện. Kế hoạt động trong kỳ tới được trình bày trong bảng 1. Chi phí khấu hao là chi phí khấu hao tính theo phương pháp đường thẳng của máy phát điện ở năm thứ 16 với thời gian hữu dụng ước tính là 20 năm. Máy phát điện là rất cũ mặc dù đã được bảo trì tốt. Bảng 1: Kế hoạch hoạt động trong kỳ tới – Công ty Darwin BP nhận BP sử dụng A B Sản phẩm S Sản phẩm T A (vận chuyển nguyên vật liệu) 0 30 0 0 B (điện) 20 0 0 0 Sản phẩm S 30 35 0 0 Sản phẩm T 40 55 0 0 Thị trường bên ngoài 0 0 60 100 Tổng cộng (đơn vị sản phẩm, dịch vụ) 90 120 60 100 Chi phí bộ phận phục vụ (USD) + Biến phí nhân công, quản lý, NVL 7.200 4.800 + Định phí quản lý và một định phí khác 6.000 7.000 + Khấu hao 4.800 8.200 18.000* 20.000# * Cộng với chi phí điện phân bổ từ bộ phận B # Cộng với chi phí vận chuyển nguyên vật liệu phân bổ từ bộ phận A Yêu cầu: Sử dụng phương pháp phân bổ lẫn nhau để phân bổ biến phí bộ phận phục vụ A và B vào 2 sản phẩm S và T. Lựa chọn căn cứ phân bổ định phí bộ phận phục vụ và phân bổ định phí bộ phận phục vụ vào 2 sản phẩm. Giả sử tình hình kinh doanh có thay đổi, sản lượng tiêu thụ của sản phẩm S và T lần lượt là 80 và 90. Tính toán lại bảng 1, lập lại kế hoạch sản xuất, và tính chi phí phục vụ của bộ phận A và B. Trình bày những cách khác để phân bổ định phí, biến phí bộ phận phục vụ. Có một doanh nghiệp mới muốn cung cấp điện thay cho bộ phận B với sản lượng không giới hạn và với giá 130 USD/đơn vị dịch vụ. Công ty Darwin có nên chấp nhận đề nghị này không?