Kế toán, kiểm toán - Kế toán bất động sản đầu tư (phần 1)

19/07/2013 1 KẾ TOÁN BẤT ĐỘNG SẢN ĐẦU TƯ CHƯƠNG 2 PHẦN 1 TRƯỜNG ĐẠI HỌC MỞ TP. HỒ CHÍ MINH KHOA KẾ TOÁN KIỂM TOÁN 1 Mục tiêu Sau khi học xong chương này sinh viên có thể: Giải thích bản chất của bất động sản đầu tư và phân biệt với các tài sản khác như bất động sản hàng hóa và bất động sản chủ sở hữu sử dụng Giải thích được nguyên tắc ghi nhận và đánh giá bất động sản đầu tư Xử lý nghiệp vụ kế tóan bất động sản đầu tư trên hệ thống tài khoản kế toán. Nêu nguyên tắc trình bày và thuyết minh trên báo cáo tài chính liên quan đến bất động sản đầu tư Giải thích các khác biệt trong quan điểm giữa kế toán và thuế khi xử lý các giao dịch bất động sản đầu tư Trình bày việc tổ chức công tác chứng từ và ghi sổ kế toán chi tiết 2 Nội dung Các khái niệm và nguyên tắc cơ bản Ứng dụng hệ thống tài khoản kế toán Trình bày và công bố thông tin trên BCTC Khác biệt giữa kế toán và thuế liên quan đến BĐSĐT Tổ chức lập chứng từ, ghi chép sổ kế toán 3 Các khái niệm và nguyên tắc cơ bản Khái niệm và phân loại Điều kiện ghi nhận, xác định giá trị ban đầu Chi phí phát sinh sau khi ghi nhận ban đầu Khấu hao Vấn đề thay đổi mục đích sử dụng. Bán, thanh lý bất động sản đầu tư 4 19/07/2013 2 Khái niệm VAS 05, đoạn 05: BĐS ĐT là: – Bất động sản gồm: • Quyền sử dụng đất • Nhà • Một phần của nhà • Cả nhà và đất • Cơ sở hạ tầng – Do chủ sở hữu (hoặc đi thuê tài chính) nắm giữ nhằm mục đích thu lợi từ việc cho thuê hoặc chờ tăng giá. – Không phải để sử dụng trong sản xuất, ccấp dịch vụ hoặc sử dụng cho mục đích quản lý hoặc bán trong kỳ hoạt động kinh doanh bình thường 5 Phân loại Bất động sản Sử dụng cho SXKD Bán trong kỳ kinh doanh Cho thuê hoặc chờ tăng giá TSCĐ chủ sở hữu sử dụng Hàng hóa bất động sản Bất động sản đầu tư 6 Lưu ý số 1 Bất động sản được giữ với nhiều mục đích khác nhau: Phải tách biệt khi ghi nhận: – Sử dụng cho SXKD: TSCĐ hữu hình và vô hình – Chờ tăng giá hoặc cho thuê: Bất động sản đầu tư – Bán trong kỳ kinh doanh: Hàng hóa bất động sản 7 Thí dụ 1 Công ty Minh Thành xây dựng một dãy nhà liên kế gồm 10 căn, trong đó một căn nhà được sử dụng để làm phòng trưng bày sản phẩm của công ty và các căn còn lại được cho các doanh nghiệp khác thuê để làm văn phòng. Giá trị xây dựng 800trđ/căn. 8 19/07/2013 3 Lưu ý số 2 Trường hợp bất động sản không bán được riêng rẽ và phần sử dụng cho kinh doanh hoặc cho quản lý là không đáng kể (dưới 20% diện tích) thì hạch toán là bất động sản đầu tư. 9 Thí dụ 2 Công ty Vĩnh Lợi đang sở hữu một cao ốc căn phòng 10 tầng có diện tích ngang nhau làm văn phòng cho thuê. Giá trị đã quyết toán toàn cao ốc là 10 tỷ. Công ty sử dụng tầng trệt để làm văn phòng làm việc và tiếp tân, phần còn lại công ty cho thuê. 10 Lưu ý số 3 Trường hợp doanh nghiệp cung cấp các dịch vụ liên quan cho những người sử dụng bất động sản do doanh nghiệp sở hữu là một phần tương đối nhỏ trong toàn bộ thoả thuận thì doanh nghiệp sẽ hạch toán tài sản này là bất động sản đầu tư. 11 Thí dụ 3 Công ty Hoa Đăng sở hữu cao ốc 10 tầng có tổng diện tích sử dụng là 10.000 m2 . Công ty sử dụng cao ốc để cho thuê làm văn phòng. Giá cho thuê hiện được áp dụng cho các khách hàng là 1trđ/m2/tháng. Theo điều khoản của hợp đồng cho thuê, mỗi tháng các khách hàng sẽ trả thêm tiền bảo vệ và vệ sinh văn phòng là 50.000đ/m2/tháng. 12 19/07/2013 4 Lưu ý số 4 Trường hợp, một Công ty con cho Công ty mẹ hoặc Công ty con khác trong cùng một Tập đoàn thuê hoặc sử dụng và nắm giữ một bất động sản thì bất động sản đó được hạch toán là bất động sản đầu tư trên Báo cáo tài chính riêng của Công ty con có bất động sản đó hoặc Báo cáo tài chính riêng của Công ty mẹ nếu Công ty mẹ cho các Công ty con thuê (nếu nó thoả mãn định nghĩa bất động sản đầu tư), nhưng không được phản ánh là bất động sản đầu tư trong Báo cáo tài chính hợp nhất. 13 Thí dụ 4 Công ty Địa Ốc Phong Vân là một thành viên thuộc tập đoàn Phong Vũ. Công ty Phong Vân vừa xây dựng một cao ốc 5 tầng, tổng giá trị quyết toán của công trình là 12 tỷ đồng. Công ty sử dụng toàn bộ diện tích của cao ốc để cho các công ty khác thuộc tập đoàn Phòng Vũ thuê làm văn phòng. 14 Điều kiện ghi nhận Một bất động sản đầu tư được ghi nhận là tài sản phải thỏa mãn đồng thời hai điều kiện sau: – Chắc chắn thu được lợi ích kinh tế trong tương lai; và – Nguyên giá của bất động sản đầu tư phải được xác định một cách đáng tin cậy. 15 Xác định giá trị ban đầu Mua BĐS Xây dựng BĐS 16 19/07/2013 5 Mua BĐS Nguyên giá BĐS = Giá mua + Chi phí liên quan trực tiếp khác Giá mua: Giá mua trả ngay Chi phí liên quan trực tiếp khác – Lệ phí trước bạ – Tư vấn về pháp lý – Chi phí làm giấy tờ – 17 Thí dụ 5 Doanh nghiệp Hoàng Bích mua một lô đất với giá 900 triệu đồng, thuế trước bạ là 18 triệu đồng, thuế chuyển quyền sử dụng đất là 45 triệu đồng. Ngoài ra doanh nghiệp còn chi thêm 15 triệu đồng để làm giấy chủ quyền. Do lô đất này nằm trong khu quy hoạch trọng điểm của thành phố nên đơn vị dự tính nắm giữ chờ tăng giá để bán kiếm lời. Yêu cầu: Cho biết lô đất trên có phải là bất động sản đẩu tư hay không? Nếu đúng hãy xác định nguyên giá của bất động sản đầu tư. 18 Thí dụ 6 Ngày 01/10/20X0, Công ty Nhất Phong mua trả góp một cửa hàng từ công ty Hoàng Long để cho thuê hoạt động. Lãi suất mua trả góp là 15%/năm và tổng số tiền phải thanh toán cho Hoàng Long là 1.500 triệu đồng theo phương thức trả sau: Trả ngay 500 triệu đồng khi nhận cửa hàng, sau đó mỗi năm trả góp 200 triệu đồng vào ngày 01/10 hàng năm trong 5 năm tiếp theo và trả bằng tiền gửi ngân hàng . Yêu cầu : Hãy xác định nguyên giá của bất động sản trên 19 Hình thành qua xây dựng Nguyên giá = Giá thành thực tế + Chi phí liên quan trực tiếp tính đến ngày hoàn thành công việc xây dựng Không được tính vào nguyên giá các chi phí cao hơn mức bình thường về nguyên vật liệu, lao động hoặc các nguồn lực khác trong quá trình xây dựng bất động sản đầu tư. 20 19/07/2013 6 Chi phí lãi vay Chi phí lãi vay phát sinh trong quá trình xây dựng để hình thành bất động sản đầu tư. Chi phí lãi vay phát sinh sau khi hình thành BĐS đầu tư: 21 Thí dụ 7 Công ty ABC xây dựng một cao ốc để cho thuê, thời gian xây dựng 1,5 năm. Chi phí phát sinh gồm: – Ngày 1/2/20x1: Nhận chuyển nhượng quyền sử dụng đất thanh toán bằng vốn vay dài hạn 30 tỷ. Lệ phí trước bạ nộp bằng tiền mặt 0,5% giá mua. Lãi vay 14%/năm – Ngày 15/2/20x1: Bắt đầu xây dựng toàn nhà với tổng kinh phí dự toán là 37 tỷ vốn vay, giải ngân thành 3 đợt, theo chứng từ phát sinh: • Ngày 15/3/20x1: Giải ngân 12 tỷ đồng, Lãi suất 13%/năm • Ngày 10/12/20x1: Giải ngân 15 tỷ đồng, Lãi suất 14%/năm • Ngày 25/6/20x2: Giải ngân 11 tỷ đồng, Lãi suất 15%/năm – Ngày 1/7/20x2, công trình đã hoàn thành bàn giao đưa vào cho thuê theo hợp đồng đã ký kết. Yêu cầu: Chi phí lãi vay được vốn hóa vào giá trị công trình? Chi phí lãi vay phát sinh từ ngày 1/7/20x2 đến khi trả gốc sẽ được xử lý như thế nào? 22 Thí dụ 8 Công ty CP Tập đoàn ABC thực hiện xây dựng một toà nhà 22 tầng: Tầng 1 là tầng thương mại, tầng 2 đến tầng 22 là căn hộ cho thuê. Công việc xây dựng phát sinh như sau: Chi phí quyền sử dụng đất: Công ty nhận chuyển nhượng quyền sử dụng đất có thời hạn sử dụng lâu dài, giá chuyển nhượng là 150tỷ, thanh toán bằng chuyển khoản. Thuế trước bạ phải nộp đối với quyền sử dụng đất là 0,5%, nộp bằng tiền mặt. Chi phí thuê thiết kế phải trả cho Cty TNHH Trung Dũng, tổng số tiền 220trđ, trong đó có thuế GTGT 20tr. DN thanh thanh toán cho công ty Trung Dũng 50% bằng chuyển khoản. 23 Thí dụ 8 Chi phí thuê quản lý dự án phải trả cho Coteba Việt Nam toàn bộ dự ánh là 3.300trđ, trong đó có thuế GTGT 10%. Do quản lý dự án không tốt nên công ty Coteba bị phạt 200trđ, trừ vào số tiền phải trả. Chi phí thuê quản lý dự án được thanh toán thành 20 lần. ABC đã thanh toán cho Coteba 16 lần bằng chuyển khoản. Chi phí thuê xây dựng: Phát sinh liên quan đến nhiều công ty theo từng hạng mục công trình, tổng chi phí được duyệt theo quyết toán là 166.000trđ, trong đó có thuế GTGT 10%. ABC đã thanh toán cho các nhà thầu được 80% bằng chuyển khoản. Công trình hoàn thành sau 17 tháng. Yêu cầu: BĐS trên được trình bày trên BCTC như thế nào và giá trị là bao nhiêu? 24 19/07/2013 7 Các khoản chi phí không tính vào nguyên giá Chi phí phát sinh ban đầu: Ngoại trừ chi phí phát sinh là cần thiết để đưa bất động sản đầu tư vào trạng thái sẵn sàng sử dụng Chi phí khi mới đưa bất động sản đầu tư vào hoạt động lần đầu trước khi bất động sản đầu tư đạt được trạng thái hoạt động bình thường theo dự kiến. Các chi phí vượt mức qui định. 25 Chi phí phát sinh sau ghi nhận ban đầu VAS 05, đoạn 20: “Chi phí liên quan đến bất động sản đầu tư phát sinh sau khi nhận ban đầu phải được ghi nhận là chi phí sản xuất kinh doanh doanh trong kỳ, trừ khi chi phí này có khả năng chắc chắn làm cho bất động sản đầu tư tạo ra lợi ích kinh tế trong tương lai nhiều hơn mức hoạt động được đánh giá ban đầu thì được ghi tăng nguyên giá bất động sản đầu tư” – Nâng cấp, cải tạo: Vốn hóa – Bảo dưỡng, khôi phục mức hoạt động ban đầu: CPSXKD 26 Thí dụ 9 Do một bất động sản cho thuê bị xuống cấp, doanh nghiệp Trân Châu quyết định sửa chữa để đảm bảo hoạt động bình thường. Tổng chi phí sửa chữa phải thanh toán cho nhà thầu là 200 triệu đồng. Yêu cầu: Cho biết khoản chi trên có được ghi tăng nguyên giá hay không và ghi nhận vào sổ sách kế toán. 27 Thí dụ 10 Công ty Hoàn Cầu có một tòa nhà đang cho thuê làm văn phòng. Vào năm 20X0,công ty đã sửa chữa nâng cấp tòa nhà theo phương thức giao thầu toàn bộ, bao gồm làm thêm tầng hầm gửi xe, thiết kế lại các văn phòng cho thuê theo hướng không gian mở để tạo thêm diện tích. Tổng chi phí sửa chữa nâng cấp phải thanh toán cho nhà thầu là 1 tỷ đồng. Sau khi sửa chữa, giá cho thuê văn phòng đã tăng lên. Yêu cầu : Hãy cho biết khoản chi trên có làm tăng nguyên giá bất động sản đầu tư hay không? 28 19/07/2013 8 Xác định giá trị sau ghi nhận ban đầu Phản ánh bằng 3 chỉ tiêu giá trị: – Nguyên giá – Giá trị hao mòn – Gía trị còn lại 29 Thí dụ 11 Tiếp theo thí dụ số 10, thông tin bổ sung sau: Nguyên giá ban đầu của tòa nhà là 2.000 triệu đồng, tỷ lệ khấu hao trước và sau khi nâng cấp vẫn là 5% và giả sử hoàn thành việc nâng cấp vào ngày 30/06/20X0. Yêu cầu: Xác định nguyên giá, hao mòn, giá trị còn lại tại ngày 31/12/20x0. 30 Chuyển đổi mục đích nắm giữ BĐS ĐẦU TƯ BĐS CSH SỬ DỤNG CSH bắt đầu sử dụng CSH kết thúc sử dụng TS 31 Thí dụ 12 Ngày 10/03/20X7, đơn vị bắt đầu sử dụng một tòa nhà cho doanh nghiệp khác thuê hoạt động. Ngày 01/01/20X8, đơn vị lấy lại để làm nơi trưng bày sản phẩm. Yêu cầu: DN sẽ ghi nhận bất động sản trên như thế nào tại ngày 01/01/20x8? 32 19/07/2013 9 Chuyển đổi mục đích nắm giữ BĐS ĐẦU TƯ HÀNG HÓA BĐS CSH bắt đầu triển khai mục đích bán CSH bắt đầu cho bên khác thuê hoạt động 33 Thí dụ 13 Một nhà xưởng đang cho thuê hoạt động từ tháng 5/20X6. Ngày 01/11/20x7 doanh nghiệp không tiếp tục cho thuê hoạt động, tiến hành sửa chữa và bán nhà vào tháng 12/20x7. Yêu cầu: DN sẽ ghi nhận bất động sản trên như thế nào tại ngày 01/11/20x7? 34 Thí dụ 14 Doanh nghiệp A xây dựng một chung cư cao cấp để bán cho các khách hàng. Tháng 5/20X7 công trình hoàn thành. Ngày 01/3/20X8, công ty A đã ký hợp đồng cho công ty B thuê toàn bộ chung cư này trong 3 năm. Yêu cầu: BĐS trên được ghi nhận như thế nào tại ngày 01/03/20x8? 35 Chuyển đổi mục đích nắm giữ BĐS ĐẦU TƯ BĐS XÂY DỰNG Kết thúc xây dựng, đưa vào đầu tư 36 19/07/2013 10 Thí dụ 15 Tháng 5/20X7 công ty bỏ tiền mua lại một tòa nhà đã xuống cấp và tiền hành xây dựng mới một cao ốc để cho thuê văn phòng . Tháng 04/20X8 , công việc sửa chữa đã hoàn thành và công ty ký một số hợp đồng cho các DN khác thuê làm văn phòng làm việc. Yêu cầu: Công ty sẽ trình bày BĐS trên như thế nào ở tháng 5/20x7 và ở tháng 4/20x8? 37