Đề cương giáo trình môn kế toán tài chính

đầu tư vào công ty A, lúc mua chỉ ghi sổ theo giá vốn mua Bút toán đã ghi sổ của công ty P và bút toán điều chỉnh khi lập bảng cân đối kế toán hợp nhất b1. Bút toán đã ghi sổ trên sổ sách kế toán của công ty P (b11) Nợ TK 221 Đầu tư vào công ty con S 310.000 Có TK 111 Tiền mặt 310.000 (ghi sổ số tiền đầu tư vào công ty S của công ty P) (b12) Nợ TK 223 Đầu tư vào công ty liên kết A 30.000 Có TK 111 Tiền mặt 30.000 (ghi sổ số tiền đầu tư vào công ty liên kết A) b2. Bút toán điều chỉnh và hợp nhất (1) Giảm khoản mục - Vốn đầu tư của hủ sở hữu (200.000 x 80%) 160.000 Giảm khoản mục – Lãi chưa phân phối ngày 31/12/2000 (100.000 x 80%) 80.000 Giảm khoản mục - Đầu tư vào công ty con S 240.000 (bù trừ một phần giá vốn đầu tư vào công ty con S và phần vốn chủ sở hữu của S thuộc P theo giá ghi sổ) (2) Ghi tăng khoản mục – Hàng tồn kho 4.000 Ghi tăng khoản mục - Quyền sử dụng đất 8.000 Ghi tăng khoản mục – Tài sản cố định hữu hình 48.000 Ghi tăng khoản mục - Lợi thế thương mại 10.000 Ghi giảm khoản mục - Vốn đầu tư vào công ty con S 70.000 (điều chỉnh số còn lại giữa giá vốn đầu tư sau bút toán điều chỉnh (1) và chênh lệch giá hợp lý và giá ghi sổ tài sản ròng của S thuộc P, phản ánh số lợi thế thương mại phát sinh) (3) Ghi giảm khoản mục - Vốn đầu tư chủ sở hữu (200.000 x 20%) 40.000 Ghi giảm khoản mục – Lãi chưa phân phối ngày 31/12/2000 (100.000 x 20%) 20.000 Ghi tăng khoản mục - Lợi ích cổ đông thiểu số 60.000 (xác định lợi ích cổ đông thiểu số trong vốn chủ sở hữu công ty con S theo giá ghi sổ) c. Lập bảng cân đối kế toán hợp nhất lúc mua (B ảng 2) Bảng tổng hợp kết quả hợp nhất Bảng cân đối kế toán của công ty mẹ P và công ty con S ngày 31/12/N Chỉ tiêu Công ty P Công ty S Điều chỉnh Hợp nhất Tăng (+) Giảm (-) Tài sản Tiền mặt 40.000 50.000 90.000 Phải thu khách hàng 75.000 50.000 125.000 Hàng tồn kho 100.000 60.000 4.000(2) 164.000 Tài sản cố định hữu hình 400.000 300.000 48.000(2) 748.000 Quyền sử dụng đất 175.000 40.000 8.000(2) 223.000 Đầu tư vào công ty liên kết A 30.000 30.000 Lợi thế thương mại 10.000(2) 10.000 Đầu tư vào công ty con S 310.000 (1)240.000 0.000 (2)70.000 Chênh lệch giữa giá vốn đầu tư và giá ghi sổ 0.000 0.000 tài sản của công ty S 0.000 Tổng tài sản 1.130.000 500 1390.000 Công nợ và vốn chủ sở hữu Phải trả người bán 100.000 100.000 200.000 Các khoản phải trả khác 200.000 100.000 300.000 Vốn đầu tư của chủ sở hữu 500.000 200.000 (1)160.000 500.000 (3)40.000 Lãi chưa phân phối 330.000 100.000 (1)80.000 330.000 (3)20.000 Cổ đông thiểu số 0.000 0.000 60.000(3) 0.000 60.000 Tổng công nợ và vốn chủ sở hữu 1,130.00 500 130.000 610.000 1390.000 Bảng số 2 Giải thích các bút toán điều chỉnh trên bảng số 2 bù trừ một phần giá vốn đầu tư vào công ty con S và phần vốn chủ sở hữu của S thuộc P theo giá ghi sổ điều chỉnh số còn lại giữa giá vốn đầu tư sau bút toán điều chỉnh (1) và chênh lệch giá hợp lý và giá ghi sổ tài sản ròng của S thuộc P, phản ánh số lợi thế thương mại phát sinh. xác định lợi ích cổ đông thiểu số trong vốn chủ sở hữu công ty con S theo giá ghi sổ B.Bút toán đã ghi sổ trong niên độ kế toán N+1 của công ty P và bút toán điều chỉnh khi lập báo cáo tài chính hợp nhất sau 1 năm kể từ ngày mua công ty con S và đầu tư vào công ty liên kết A 1 Đối với khoản đầu tư vào công ty con S a. Công ty P đã ghi trên sổ sách những bút toán sau trong năm N+1 (công ty P áp dụng phương pháp kê khai thường xuyên đối với hàng tồn kho) (a1) Nợ TK111 Tiền mặt 24.000 Có TK515 Doanh thu hoạt động tài chính 24.000 (ghi nhận cổ tức nhận được từ công ty S trong năm: 30.000 x 0.8) (a2) Nợ TK131 Phải thu khách hàng (công ty S) 36.000 Có TK511 Doanh thu bán hàng 36.000 (ghi sổ doanh thu bán hàng cho S) (a3) Nợ TK632 Giá vốn hàng bán 30.000 Có TK156 Hàng tồn kho 30.000 (ghi sổ giá vốn hàng hoá bán cho S) Công ty S đã ghi trên sổ sách kế toán của nó trong năm N+1 (Công ty S cũng áp dụng phương pháp kê khai thường xuyên đối với hàng tồn kho) (b1) Nợ TK 156 Hàng tồn kho 36.000 Có TK 331 Phải trả người bán (công ty P) 36.000 (ghi nhận hàng mua nội bộ từ công ty P) (b2) Nợ TK111 Tiền mặt 50.000 Có TK511 Doanh thu bán hàng 50.000 (ghi nhận doanh thu bán hàng ra bên ngoài tập đoàn) (b3) Nợ TK632 Giá vốn hàng bán 30.000 Có TK156 Hàng tồn kho 30.000 (ghi nhận giá vốn hàng hoá bán ra bên ngoài tập đoàn) Bút toán điều chỉnh khi hợp nhất *Các bảng tính toán : -Sổ theo dõi các khoản chênh lệch phát sinh khi mua khoản đầu tư vào công ty con S Nội dung phân bổ Tổng số Thời gian chênh lệch khấu hao năm N+1 năm N+2 năm N+3 năm N+4 …. (phân bổ) 1. Hàng tồn kho 4.000 1 năm 4.000 0.000 0.000 0.000 2. Nhà cửa và máy móc 48.000 10 năm 4.800 4.800 4.800 4.800 3. Quyền sử dụng đất 8.000 (không áp dụng) 0.000 0.000 0.000 0.000 4. Lơi thế thương mại 10.000 20 năm 500 500 500 500 Tổng số phân bổ hàng năm 70.000 9.300 5.300 5.300 5.300 Bảng số 3 -Xác định các khoản phải loại trừ từ nghiệp vụ bán hàng nội bộ Chỉ tiêu Số tiền 1. Doanh thu bán hàng nội bộ 36.000 2. Giá vốn hàng bán nội bộ 30.000 3. Lãi nội bộ đã thực hiện được trong kỳ cần loại ra khỏi giá vốn hàng bán công ty B (6.000 x 5/6) 5.000 4. Lãi nội bộ chưa thực hiện được trong hàng tồn kho cuối kỳ(6.000 x 1/6) 1.000 Bảng số 4 -Xác định số chênh lệch giữa giá ghi sổ của tài sản ròng công ty A và lợi thế thương mại Đầu tư vào công ty liên kết A 30.000 Giá ghi sổ tài sản ròng công ty A Vốn đầu tư của chủ sở hữu 100.000 Tỷ lệ sở hữu của P x 0.2 (20.000) Phần chênh lệch giá vốn đầu tư và giá ghi sổ tài sản ròng của A 10.000 Phần chênh lệch giữa giá hợp lý và giá ghi sổ tài sản ròng của A (4.400) Lợi thế thương mại 5.600 Bảng số 5 -Xác định số khấu hao - phân bổ các khoản chênh lệch phát sinh khi mua khoản đầu tư vào công ty liên kết A Nội dung phân bổ Tổng số Thời gian chênh lệch khấu hao năm N+1 năm N+2 ….. (phân bổ) 1. Hàng tồn kho 100 1 năm 100 000 2. Tài sản hữu hình 4.000 10 năm 400 400 3. Quyền sử dụng đất 300 (không áp dụng) 000 000 4. Lợi thế thương mại 5.600 20 năm 280 280 Tổng số khấu hao, phân bổ hàng năm 10.000 780 680 Bảng số 6 -Xác định phần lợi nhuận hoặc lỗ trong công ty liên kết và số điều chỉnh theo phương pháp vốn chủ sở hữu STT Nội dung điều chỉnh năm N+1 1 Phần lợi nhuận trong công ty liên kết trong năm (11.000 x 20%) 2.200 2 Phân bổ chênh lệch giá trị hợp lý và giá trị ghi sổ (500) 3 Phân bổ lợi thế thương mại (280) 4 Lợi nhuận theo phương pháp vốn chủ sở hữu 1.420 5 Cổ tức đã được chia (5.000 x 20%) (1.000) Cộng các khoản điều chỉnh 420 Bảng số 7 (1a) Giảm khoản mục - Vốn đầu tư của chủ sở hữu (200.000 x 80%)　(BCĐKT) 160.000 Giảm khoản mục – Lãi chưa phân phối ngày 31/12/N (100.000 x 80%) (BCĐKTHN) 80.000 Giảm khoản mục - Đầu tư vào công ty con S (BCĐKT) 240.000 (bù trừ một phần giá vốn đầu tư vào công ty con S và vốn chủ sở hữu của S thuộc P theo giá ghi sổ) (1b) Ghi tăng khoản mục - Quyền sử dụng đất (BCĐKT) 8.000 Ghi tăng khoản mục – Tài sản cố định hữu hình (BCĐKT) 48.000 Ghi tăng khoản mục - Lợi thế thương mại (BCĐKT) 10.000 Ghi giảm khoản mục - Lợi nhuận chưa phân phối (BCĐKT) 4.000 Ghi giảm khoản mục - Vốn đầu tư vào công ty con S (BCĐKT) 70.000 (điều chỉnh số còn lại giữa giá vốn đầu tư sau bút toán điều chỉnh (1) và chênh lệch giá hợp lý và giá ghi sổ tài sản ròng của S, phản ánh số lợi thế thương mại phát sinh và xác định lãi chưa phân phối giảm do giá vốn hàng bán tăng lên)) (1c) Ghi tăng khoản mục – Giá vốn hàng bán (BCKQKD) 4.000 Ghi giảm khoản mục – Lãi kế toán trước thuế (BCKQKD) 4.000 (2) Ghi giảm khoản mục - Vốn đầu tư của chủ sở hữu (200.000 x 20%) (BCĐKT) 40.000 Ghi giảm khoản mục – Lãi chưa phân phối ngày 31/12/N100.000 x 20%) (BCĐKT) 20.000 Ghi tăng khoản mục - Lợi ích cổ đông thiểu số (BCĐKT) 60.000 (xác định lợi ích cổ đông thiểu số trong vốn chủ sở hữu công ty con S) (3a) Ghi giảm khoản mục - Lợi nhuận sau thuế (BCĐKT) 7.200 Ghi tăng khoản mục - Lợi nhuận phân bổ cho cổ đông thiểu số (36.000 x20%) (BCĐKT) 7.200 (phân bổ lợi nhuận cho cổ đông thiểu số) {50.000 – (50.000 x 28%)} x 20% (3b) Ghi giảm khoản mục – Doanh thu hoạt động tài chính (BCKQKD) 24.000 Ghi giảm khoản mục – Lãi kế toán trước thuế (BCKQKD) 24.000 (loại trừ doanh thu bán hàng nội bộ) (4) Ghi giảm khoản mục - Lợi nhuận chưa phân phối (BCĐKT) 1.200 Ghi tăng khoản mục - Lợi ích cổ đông thiểu số (BCĐKT) 1.200 (ghi nhận phần lợi ích cổ đông thiểu số tăng lên do lãi trong kỳ chưa phân phối) (7.200 – 6.000) (5a) Ghi giảm khoản mục - Lợi nhuận chưa phân phối (BCĐKT) 5.300 Ghi tăng khoản muc - Giá trị hao mòn lũy kế (khấu hao TSCĐ hữu hình) (BCĐKT) 4.800 Ghi tăng khoản mục - Giá trị hao mòn lũy kế (khấu hao TSCĐ vô hình) (BCĐKT) 500 (khấu hao-phân bổ số chênh lệch giữa giá hợp lý và giá ghi sổ tài sản của công ty S trong kỳ) (5b) Ghi tăng khoản mục – Chi phí khác (BCKQKD) 5.300 Ghi giảm khoản mục – Lãi kế toán trước thuế (BCĐKT) 5.300 (6) Ghi giảm khoản mục – Doanh thu bán hàng (BCKQKD) 6.000 Ghi giảm khoản mục - Giá vốn hàng bán (BCKQKD) 5.000 Ghi giảm khoản mục – Lãi kế toán trước thuế (BCKQKD) 1.000 (loại trừ doanh thu bán hàng nội bộ và lãi nội bộ chưa thực hiện được) (7) Ghi giảm khoản mục - Lợi nhuận chưa phân phối (BCĐKT) 1.000 Ghi giảm khoản mục – Hàng tồn kho (BCĐKT) 1.000 (loại trừ lãi nộii bộ chưa thực hiện được và điều chỉnh giảm giá vốn hàng tồn kho) (8) Ghi giảm khoản mục - Phải trả người bán (BCĐKT) 36.000 Ghi giảm khoản mục - Phải thu khách hàng (BCĐKT) 36.000 (loại trừ khoản phải trả nội bộ và phải thu nội bộ) 2 Đối với khoản đầu tư vào công ty liên kết A Đã ghi trên sổ sách kế toán của công ty P Nợ TK111 Tiền mặt 1.000 Có TK515 Doanh thu hoạt động tài chính 1.000 (Ghi sổ số cổ tức nhận được từ công ty liên kết A: 5.000 x 20%) Bút toán điều chỉnh khi hợp nhất (9a) Ghi tăng - Khoản đầu tư vào công ty liên kết A (BCĐKT) 420 Ghi tăng khoản mục - Lợi nhuận chưa phân phối (BCĐKT) 420 (điều chỉnh doanh thu tài chính và khoản vốn đầu tư vào công ty liên kết A theo phương pháp vốn chủ sở hữu) (9b) Ghi tăng khoản mục – Lãi kế toán trước thuế (BCKQKD) 420 Ghi tăng khoản mục – Phần LN hoặc lỗ trong CT liên kết, liên doanh (BCKQKD) 420 Bảng tổng hợp báo cáo tài chính hợp nhất STT Khoản mục P S Điều chỉnh Hợp nhất Tăng (+) Giảm (-) Báo cáo kết quả KD 1 Doanh thu bán hàng 400.000 200.000 （6）.000 594.000 2 Doanh thu hoạt động tài chính Công ty con S 24.000 0.000 (3b)24.000 0 Công ty liên kết A 1.000 1.000 Phần LN hoặc lỗ trong công ty liên kết, liên doanh 420(9b) 420 Cộng phát sinh bên có 425.000 200.000 595.420 3 Giá vốn hàng bán 170.000 115.000 4.000(1c) (6)5.000 284.000 4 Chi phí khác (chưa tính thuế TNDN) 90.000 35.000 5.300(5b) 130.300 Cộng phát sinh bên nợ 260.000 150.000 414.300 Tổng lãi trước thuế 165.000 50.000 (1c)4.000 181.120 (5b)5.300 420(9b) (6)1.000 (3b)24.000 5 Thuế TNDN (28%) 39.200 14.000 53.200 6 Lãi trong kỳ thuộc cổ đông thiểu số 7.200(3a) 7.200 7 Lãi sau thuế 125.800 36.000 (3a)7.200 120.720 Bảng cân đối kế toán Tài sản 8 Tiền mặt 155.800 61.000 216.800 9 Phải thu khách hàng 75.000 50.000 (8)36.000 89.000 10 Hàng tồn kho 100.000 75.000 (7)1.000 174.000 11 Tài sản cố định hữu hình 400.000 300.000 48.000(1b) 748.000 12 Giá trị hao mòn lũy kế-TSCĐ hữu hình (50.000) (20.000) (4.800)(5a) (74.800) 13 Quyền sử dụng đất 175.000 40.000 8.000(1b) 223.000 14 Đầu tư vào công ty liên kết A 30.000 420(9a) 30.420 15 Đầu tư vào công ty con S 310.000 0.000 (1a)240.000 0.000 (1b)70.000 16 Lợi thế thương mại 0.000 0.000 10.000(1b) 10.000 17 Giá trị hao mòn lũy kế (500)(5a) (500) 18 Chênh lệch giữa giá vốn đầu tư và giá ghi sổ 0.000 0.000 1195.800 506.000 1.415.920 Công nợ và vốn chủ sở hữu 19 Phải trả người bán 100.000 100.000 (8)36.000 164.000 20 Các khoản phải trả khác 200.000 100.000 300.000 21 Vốn đầu tư của chủ sở hữu 500.000 200.000 (1a)160.000 500.000 (2)40.000 22 Lãi chưa phân phối 395.800 106.000 (1a)80.000 390.720 (1b)4.000 (2)20.000 (4)1.200 (5a)5.300 (7)1.000 420(9a) 23 Cổ đông thiểu số 60.000(2) 61.200 1.200(4) 0.000 0.000 1.195.800 506.000 150.680 771.000 1.415.920 Bảng số 8 IV.Theo số liệu của ví dụ này chúng tôi xin đưa ra phương pháp lập báo cáo tài chính hợp nhất dựa trên cơ sở các bút toán hợp nhất theo phương pháp sử dụng định khoản kế toán để tham khảo(THEO CHUẨN MỰC KẾ TOÁN THÔNG DỤNG TRÊN THẾ GIỚI) A.Trình tự lập báo cáo tài chính hợp nhất Bảng cân đối thử của công ty mẹ và công ty con Các tài liệu liên quan khác Báo cáo KQKD hợp nhất Bảng cân đối kế toán hợp nhất Báo cáo phân phối lãi hợp nhất Báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất Sơ đồ 2-trình tự lập báo cáo tài chính hợp nhất B.Bù trừ giá vốn khoản đầu tư vào công ty S và vốn chủ sở hữu công ty S, xác định lợi thế thương mại và lợi ích của cổ đông thiểu số vào thời điểm hợp nhất Công ty P Công ty S Bảng cân đối kế toán hợp nhất của P & S Tài sản khác Tài sản Tài sản khác Đs – Vs 　　　　　　　Phân loại lại Giá hợp lý – giá ghi sổ 　Lợi thế thương mại Đs Bù trừ Công nợ Công nợ Vp Công nợ Vốn chủ sở hữu Vs Cổ đông thiểu số Phân loại lại Sơ đồ 3 Vp là vốn chủ sở hữu công ty P Vs là vốn chủ sở hữu công ty S Đs là khoản đầu tư của P vào công ty S Điểm nhấn mạnh Lợi ích cổ đông thiểu số xác định theo % quyền lợi ích của cổ đông thiểu số và vốn sở hữu công ty con theo giá ghi sổ (chuẩn mực 25 vẫn chưa đề cập đến). IAS22 cho phép xác định theo giá ghi sổ và cả giá hợp lý, IFRS3 yêu cầu chỉ xác định theo giá hợp lý. Lợi thế thương mại chỉ phân bổ cho cổ đông của công ty P, không phân bổ cho cổ đông thiểu số (chuẩn mực 25 vẫn chưa đề cập đến). IAS 22 & IFRS3 cũng chỉ cho phép phân bổ lợi thế thương mại. C. Lập bảng cân đối kế toán hợp nhất tại lúc mua a. Xác định các chỉ tiêu liên quan đến ghi sổ (Bảng số 1) b. Bút toán đã ghi sổ của công ty P và bút toán điều chỉnh khi lập bảng cân đối kế toán hợp nhất b1. Bút toán đã được ghi trên sổ sách kế toán của công ty P (b11) Nợ Đầu tư vào công ty con S 310.000 Có Tiền mặt 310.000 (ghi sổ giá vốn đầu tư vào công ty S của công ty P) (b12) Nợ Đầu tư vào công ty liên kết A 30.000 Có Tiền mặt 30.000 (ghi sổ số tiền đầu tư vào công ty liên kết A) b2. Bút toán điều chỉnh và loại trừ khi hợp nhất (1) Nợ Chênh lệch giữa giá vốn đầu tư và giá ghi sổ vốn chủ sở hữu của S 70.000 Vốn đầu tư của chủ sở hữu - Công ty con S 200.000 Lãi chưa phân phối 100.000 Có Đầu tư vào công ty con S 310.000 Cổ đông thiểu số 60.000 (bù trừ khoản đầu tư vào công ty con S của P và vốn chủ sở hữu của S, xác định phần lợi ích cổ đông thiểu số) (2) Nợ Hàng tồn kho 4.000 Tài sản cố định hữu hình 48.000 Quyền sử dụng đất 8.000 Lợi thế thương mại 10.000 Có Chênh lệch giữa giá vốn đầu tư và giá ghi sổ tài sản của S 70.000 (điều chỉnh số chênh lệch giữa giá vốn đầu tư và giá ghi sổ tài sản ròng của S, phản ánh số lợi thế thương mại phát sinh) Ở Nhật Bản, trình tự các bút toán bù trừ và loại trừ được thực hiện như sau (1) Nợ Hàng tồn kho 4.000 Tài sản cố định hữu hình 48.000 Quyền sử dụng đất 8.000 Có Vốn chủ sở hữu công ty S (chênh lệch đánh giá lại tài sản) 60.000 (ghi sổ chênh lệch giữa giá hợp lý và giá ghi sổ tài sản ròng của công ty S) (2) Nợ Vốn đầu tư của chủ sở hữu 200.000 Lãi chưa phân phối 100.000 Vốn chủ sở hữu công ty S (chênh lệch đánh giá lại tài sản) 60.000 Lợi thế thương mại 10.000 Có Đầu tư vào công ty con S 310.000 Cổ đông thiểu số 60.000 (bù trừ giữ giá vốn đầu tư của P vào S với vốn chủ sở hữu của S, ghi sổ lợi thế thương mại và cổ đông thiểu số) +++ Cả 2 cách ghi sổ đều phản ánh được nội dung nghiệp vụ và kết quả sau khi điều chỉnh, bù trừ là như nhau. Lập bảng cân đối kế toán hợp nhất lúc mua Bảng tổng hợp kết quả hợp nhất Bảng cân đối kế toán của công ty mẹ P và công ty con S ngày 31/12/N Chỉ tiêu Công ty P Công ty S Bút toán điều chỉnh Bảng cân đối kế Nợ Có toán hợp nhất Tài sản Tiền mặt 40.000 50.000 90.000 Phải thu khách hàng 75.000 50.000 125.000 Hàng tồn kho 100.000 60.000 4.000(2) 164.000 Tài sản cố định hữu hình 400.000 300.000 48.000(2) 748.000 Quyền sử dụng đất 175.000 40.000 8.000(2) 223.000 Đầu tư vào công ty liên kết A 30.000 30.000 Lợi thế thương mại 10.000(2) 10.000 Đầu tư vào công ty con S 310.000 (1)310.000 0.000 Chênh lệch giữa giá vốn đầu tư và giá ghi sổ tài sản của công ty S 0.000 0.000 70.000(1) (2)70.000 0.000 Tổng tài sản 1.130.000 500.000 1,390.000 Công nợ và vốn chủ sở hữu Phải trả người bán 100.000 100.000 200.000 Các khoản phải trả khác 200.000 100.000 300.000 Vốn đầu tư của chủ sở hữu 500.000 200.000 200.000(1) 500.000 Lãi chưa phân phối 330.000 100.000 100.000(1) 330.000 Cổ đông thiểu số 0.000 0.000 0.000 (1)60.000 60.000 Tổng công nợ và vốn chủ sở hữu 1,130.000 500.000 440.000 440.000 1,390.000 Bảng số 2’ Giải thích nội dung các bút toán điều chỉnh trên bảng số2’ Bù trừ giữa khoản đầu tư vào công ty con (trên bảng cân đối kế toán công ty P) và vốn chủ sở hữu công ty S (trên bảng cân đối kế toán công ty S), xác định lợi ích của cổ đông thiểu số. Điều chỉnh số chênh lệch giữa giá hợp lý và giá ghi sổ tài sản ròng của công ty S, xác định lợi thế thương mại phát sinh khi hợp nhất. D. Bút toán ghi sổ của công ty P và bút toán điều chỉnh khi lập báo cáo tài chính hợp nhất sau 1 năm kể từ ngày mua công ty S và đầu tư vào công ty liên kết A 1. Đối với khoản đầu tư vào công ty con S a. Trên sổ sách kế toán của công ty P (công ty P áp dụng phương pháp kê khai thường xuyên đối với hàng tồn kho), các bút toán sau đây đã được ghi sổ trong năm N+1 (a1) Nợ Tiền mặt 24.000 Có Doanh thu hoạt động tài chính 24.000 (ghi nhận cổ tức nhận được từ công ty S: 30.000 x 0.8) (a2) Nợ Phải thu khách hàng (công ty S) 36.000 Có Doanh thu bán hàng 36.000 (ghi sổ doanh thu bán hàng cho S) (a3) Nợ Giá vốn hàng bán 30.000 Có Hàng tồn kho 30.000 (ghi sổ giá vốn hàng bán cho S) b.Trên sổ sách kế toán của công ty S (Công ty S cũng áp dụng phương pháp kê khai thường xuyên đối với hàng tồn kho), các bút toán sau đây đã được ghi sổ trong năm N+1 (b1) Nợ Hàng tồn kho 36.000 Có Phải trả người bán (công ty P) 36.000 (ghi nhận hàng mua nội bộ từ công ty P) (b2) Nợ Tiền mặt 50.000 Có Doanh thu bán hàng 50.000 (ghi nhận doanh thu bán hàng ra bên ngoài tập đoàn) (b3) Nợ Giá vốn hàng bán 30.000 Có Hàng tồn kho 30.000 (ghi nhận giá vốn hàng hoá bán ra bên ngoài tập đoàn) c. Bút toán điều chỉnh khi hợp nhất *Căn cứ số liệu bảng 3, bảng 4, bảng 5, bảng 6 v à bảng 7 (1) Nợ Vốn đầu tư của chủ sở hữu-Công ty S 200.000 Lãi chưa phân phối ngày 1/1/N+1 100.000 Chênh lệch giá giữa giá vốn đầu tư giá ghi sổ của vốn chủ sở hữu của S 70.000 Có Đầu tư vào công ty con S 310.000 Cổ đông thiểu số 60.000 (loại trừ giá vốn đầu tư vào S của P và vốn chủ sở hữu công ty S, xác định lợi ích của cổ đông thiểu số) (2) Nợ Giá vốn hàng bán 4.000 Quyền sử dụng đất 8.000 Tài sản cố định hữu hình 48.000 Lợi thế thương mại 10.000 Có Chênh lệch giữa giá vốn đầu tư giá ghi sổ của vốn chủ sở hữu 70.000 (phân bổ số chênh lệch giữa giá vốn đầu tư và giá ghi sổ tài sản ròng của S (3) Nợ Doanh thu hoạt động tài chính 24.000 Có Phân phối cổ tức 24.000 (loại trừ cổ tức nhận được từ công ty con S) (4) Nợ Lợi nhuận phân bổ cho cổ đông thiểu số 7.200 Có Phân phối lãi 6.000 Cổ đông thiểu số 1.200 (phân bổ lợi nhuận cho cổ đông thiểu số) {50.000 – (50.000 x 28%)} x 20% (5) Nợ Các khoản chi phí còn lại (chi phí khấu hao) 5.300 Có Giá trị hao mòn lũy kế (khấu hao tài sản cố định hữu hình) 4.800 Giá trị hao mòn lũy kế (khấu hao tài sản cố định vô hình) 500 (khấu hao-phân bổ số chênh lệch giữa giá hợp lý và giá ghi sổ tài sản của công ty S trong kỳ) (6) Nợ Doanh thu bán hàng 36.000 Có Giá vốn hàng bán 36.000 (loại trừ doanh thu bán hàng nội bộ và điều giá vốn hàng bán nội bộ) (7) Nợ Giá vốn hàng bán 1.000 Có Hàng tồn kho 1.000 (loại trừ lãi nôi bộ chưa thực hiện được và điều chỉnh giá vốn hàng bán hợp nhất) (8) Nợ Phải trả người bán (công ty P) 36.000 Có Phải thu khách hàng (công ty S) 36.000 (loại trừ khoản phải trả nội bộ và phải thu nội bộ) * Đối với khoản đầu tư vào công ty liên kết A Trên sổ sách kế toán của công ty P, bút toán sau đã được ghi sổ Nợ Tiền mặt 1.000 Có Doanh thu hoạt động tài chính 1.000 (ghi sổ số cổ tức nhận được từ công ty liên kết A: 5.000 x 20%) Bút toán điều chỉnh khi hợp nhất Bút toán điều chỉnh theo phương pháp vốn chủ sở hữu khi hợp nhất (9) Nợ Khoản đầu tư vào công ty liên kết A 420 Có Doanh thu hoạt động tài chính 420 (điều chỉnh doanh thu tài chính và khoản vốn đầu tư vào công ty liên kết A theo phương pháp vốn chủ sở hữu) c. Sơ đồ tài khoản chữ T dùng để kiểm tra, đối chiếu doanh thu hoạt động tài chính và số dư khoản đầu tư vào công ty liên kết A theo phương pháp vốn chủ sở hữu: Sơ đồ 4 Tiền mặt xxx 　1.000 Doanh thu hoạt động tài chính Đầu tư vào công ty liên kết A (công ty liên kết A) 1.000 (1) Số dư đầu kỳ 30.000 1.200 1.200 500 (2) 500 280 420 280 　1420 　Số dư cuối kỳ 30.420 (4) (3) Doanh thu hoạt động tài chính cho khoản đầu tư vào công ty liên kết A là 1.420 (theo phương pháp vốn chủ sở hữu, đã ghi nhận trong kỳ 1.000 nên điều chỉnh tăng lên 1.420 –1.000 =420) Số dư cuối kỳ theo phương pháp vốn chủ sở hữu là 30.420 (số dư cuối kỳ theo phương pháp giá vốn là 30.000 nên số điều chỉnh tăng lên 30.420 – 30.000 =420) Chú giải các bút toán trên Ghi nhận số cổ tức được phân phối trong năm N+1, đồng thời xác định doanh thu hoạt động tài chính theo phương pháp giá vốn (công ty P đã ghi sổ năm N+1). Phản ánh số lãi trong năm N+1 của công ty A nhưng chưa được phân phối. Ghi nhận doanh thu hoạt động tài chính giảm do số khấu hao lợi thế thương mại cho năm N+! phát sinh từ nghiệp vụ đầu tư vào công ty liên kết A. Ghi nhận doanh thu hoạt động tài chính giảm do tính thêm số khấu hao tài sản cố định hữu hình tăng và giá vốn hàng bán tăng vì giá hợp lý của những khoản mục này lớn hơn giá ghi sổ của chúng. Bảng tổng hợp báo cáo tài chính hợp nhất STT Khoản mục Công ty P Công ty S Bút toán điều chỉnh Hợp nhất Nợ Có Báo cáo kết quả KD 1 Doanh thu bán hàng 400.000 200.000 36.000(6) 564.000 2 Doanh thu hoạt động tài chính Công ty con S 24.000 0.000 24.000(3) 0.000 Công ty liên kết A 1.000 (9)420 1.420 Cộng phát sinh bên có 425.000 200.000 565.420 3 Giá vốn hàng bán 170.000 115.000 4.000(2) (6)36.000 254.000 1.000(7) 4 Chi phí khác (chưa tính thuế TNDN) 90.000 35.000 5.300(5) 130.300 Cộng phát sinh bên nợ 260.000 150.000 384.300 Tổng lãi trước thuế 165.000 50.000 181.120 5 Thuế TNDN (28%) 39.200*** 14.000+++ 53.200 6 Lãi trong kỳ thuộc cổ đông thiểu số 7.200(4) 7.200 7 Lãi sau thuế 125.800 36.000 120.720 Báo cáo phân phối lãi 8 Lãi chưa phân phối đầu năm (1/1/N+1) 330.000 100.000 100.000(1) 330.000 9 Lãi sau thuế 125.800 36.000 120.720 10 Phân phối cổ tức 60.000 30.000 (3)24.000 60.000 (4)6.000 11 Lãi chưa phân phối cuối năm 395.800 106.000 390.720 Bảng cân đối kế toán Tài sản 12 Tiền mặt 155.800 61.000 216.800 13 Phải thu khách hàng 75.000 50.000 (8)36.000 89.000 14 Hàng tồn kho 100.000 75.000 (7)1.000 174.000 15 Tài sản cố định hữu hình 400.000 300.000 48.000(2) 748.000 16 Giá trị hao mòn lũy kế-TSCĐ hữu hình (50.000) (20.000) (5)4.800 74.800 17 Quyền sử dụng đất 175.000 40.000 8.000(2) 223.000 18 Đầu tư vào công ty liên kết A 30.000 420(9) 30.420 19 Đầu tư vào công ty con S 310.000 0.000 (1)310.000 0.000 20 Lợi thế thương mại 0.000 0.000 10.000(2) 10.000 21 Giá trị hao mòn lũy kế (5)500 (500) 22 Chênh lệch giữa giá vốn đầu tư và giá ghi sổ 0.000 0.000 70.000(1) (2)70.000 0.000 1195.800 506.000 1415.920 Công nợ và vốn chủ sở hữu 23 Phải trả người bán 100.000 100.000 36.000(8) 164.000 24 Các khoản phải trả khác 200.000 100.000 300.000 25 Vốn đầu tư của chủ sở hữu 500.000 200.000 200.000(1) 500.000 26 Lãi chưa phân phối 395.800 106.000 390.720 27 Cổ đông thiểu số (1)60.000 0.000 0.000 0.000 (4)1.200 61.200 1.195.800 506.000 549.920 549.920 1415.920 Bảng số 8’ Chú giải các bút toán trên: Loại trừ vốn đầu tư vào công ty con S và vốn chủ sở hữu công ty S, xác định lợi ích của cổ đông thiểu số. Phân bổ số chênh lệch giữa giá hợp lý và giá ghi sổ tài sản ròng của S. Loại trừ cổ tức nhận được từ công ty con S. Phân bổ lợi nhuận trong kỳ cho cổ đông thiểu số. Phân bổ, khấu hao số chênh lệch giữa giá hợp lý và giá ghi sổ của tài sản công ty S để xác định chi phí hợp nhất. Loại trừ doanh thu bán hàng nội bộ và giá vốn hàng bán nội bộ. Loại trừ lãi nội bộ chưa thực hiện được cuối kỳ trong hàng tồn kho và điều chỉnh giá vốn hàng bán hợp nhất. Loại trừ khoản phải trả nội bộ và khoản phải thu nội bộ. Điều chỉnh khoản đầu tư vào công ty liên kết A và doanh thu hoạt động tài chính từ công ty liên kết A theo phương pháp vốn chủ sở hữu. *** Thuế TNDN của công ty P = { 165.000 – (24.000 + 1.000)} x 28% = 39.200 +++Thuế TNDN của công ty S = 50.000 x 28% = 14.000 10.10.Một số vấn đề khác liên quan đến thông tin trên báo cáo tài chính: 10.10.1 Trường hợp hợp nhất kinh doanh không dẫn đến quan hệ công ty mẹ - công ty con *Cáchình thức hợp nhất không tạo nên quan hệ công ty mẹ-công ty con: -Nếu sau khi hợp nhất, chỉ còn doanh nghiệp mua tồn tại, doanh nghiệp bị mua mất đi thì toàn bộ tài sản, nợ phải trả của doanh nghiệp bị mua chuyển cho doanh nghiệp mua và doanh nghiệp bị mua giải thể. Khi đó bên mua sẽ ghi nhận tài sản, nợ phải trả có thể xác định được đã mua và nợ tiềm tàng theo giá trị hợp lý tại ngày mua trên báo cáo tài chính riêng của mình. - Nếu sau khi hợp nhất, các doanh nghiệp tham gia hợp nhất không còn tồn tại, mà lập nên một doanh nghiệp mới. Toàn bộ tài sản, nợ phải trả của các doanh nghiệp tham gia hợp nhất chuyển cho doanh nghiệp mới có tên gọi mới. Khoản chênh lệch giữa giá phí hợp nhất kinh doanh lớn hơn phần sở hữu của bên mua trong giá trị hợp lý thuần của tài sản, nợ phải trả có thể xác định được và các khoản nợ tiềm tàng đã ghi nhận được gọi là lợi thế thương mại. Khoản lợi thế thương mại này được phân bổ dần vào chi phí sản xuất, kinh doanh của doanh nghiệp mua trong thời gian tối đa không quá 10 năm. Trường hợp phát sinh bất lợi thương mại do giá phí hợp nhất kinh doanh nhỏ hơn phần sở hữu của bên mua trong giá trị hợp lý thuần của tài sản, nợ phải trả có thể xác định được và các khoản nợ tiềm tàng đã ghi nhận. Khi đó bên mua phải xem xét lại việc xác định giá trị hợp lý của tài sản, nợ phải trả có thể xác định, nợ tiềm tàng và việc xác định giá phí hợp nhất kinh doanh. Nếu sau khi xem xét, điều chỉnh mà vẫn còn chênh lệch thì ghi nhận ngay vào lãi hoặc lỗ tất cả các khoản chênh lệch vẫn còn sau khi đánh giá lại. *Phương pháp kế toán + Nếu việc mua, bán khi hợp nhất kinh doanh được bên mua thanh toán bằng tiền, hoặc các khoản tương đương tiền, ghi: Nợ các TK 131, 138, 152, 153, 155, 156, 211, 213, 217… (theo giá trị hợp lý của các tài sản đã mua) Nợ TK 242 – Chi phí trả trước dài hạn (Chi tiết lợi thế thương mại) Có các TK 311, 331, 341, 342… (Theo giá trị hợp lý của các khoản nợ phải trả và nợ tiềm tàng phải gánh chịu) Có các TK 111, 112, 121 (Số tiền hoặc các khoản tương đương tiền bên mua đã thanh toán). Có TK 711 – Thu nhập khác (Ghi số lãi - nếu có, sau khi xem xét lại giá trị của tài sản, nợ phải trả có thể xác đinh được, nợ tiềm tàng và giá phí hợp nhất kinh doanh khi có bất lợi thương mại) + Nếu việc mua, bán khi hợp nhất kinh doanh được thực hiện bằng việc bên mua phát hành cổ phiếu, ghi: Nợ các TK 131, 138, 152, 153, 155, 156, 211, 213, 217… (Theo giá trị hợp lý của các tài sản đã mua) Nợ TK 242 – Chi phí trả trước dài hạn (Chi tiết lợi thế thương mại) Nợ TK 4112 - Thặng dư vốn cổ phần (Số chênh lệch giữa giá trị hợp lý nhỏ hơn mệnh giá cổ phiếu) (Nếu giá phát hành cổ phiếu theo giá trị hợp lý nhỏ hơn mệnh giá cổ phiếu) Có TK 4111 - Vốn đầu tư của chủ sở hữu (Theo mệnh giá) Có các TK 311, 315, 331, 341, 342… (Theo giá trị hợp lý của các khoản nợ phải trả và nợ tiềm tàng phải gánh chịu) Có TK 4112 - Thặng dư vốn cổ phần (Số chênh lệch giữa giá trị hợp lý lớn hơn mệnh giá cổ phiếu) (Nếu giá phát hành cổ phiếu theo giá trị hợp lý lớn hơn mệnh giá). Có TK 711 – Thu nhập khác (Ghi số lãi - nếu có, sau khi xem xét lại giá trị của tài sản, nợ phải trả có thể xác đinh được, nợ tiềm tàng và giá phí hợp nhất kinh doanh khi có bất lợi thương mại) +Chi phí phát hành cổ phiếu thực tế phát sinh, ghi: Nợ TK 4112 - Thặng dư vốn cổ phần Có các TK 111, 112 +Định kỳ, bên mua phân bổ lợi thế thương mại vào chi phí hoạt động sản xuất, kinh doanh, ghi: Nợ TK 642 - Chi phí quản lý doanh nghiệp Có TK 242 - Chi phí trả trước dài hạn (Chi tiết lợi thế thương mại) 10.10.2Thực hiện các điều chỉnh số liệu trên báo cáo tài chính Trong chuẩn mực kế toán Việt Nam số 01 “chuẩn mực chung” đã chuẩn hoá khái niệm, điều kiện ghi nhận các yếu tố trên báo cáo tài chính: tài sản, nợ phải trả, vốn chủ sở hữu, doanh thu và thu nhập khác, chi phí, lợi nhuận. Phân tích sự ảnh hưởng của từng yếu tố khi ghi nhận, chúng ta xem xét trên các khía cạnh : Các yếu tố trên bảng cân đối kế toán phản ánh tình hình tài chính của doanh nghiệp, có công thức (1): TÀI SẢN = NỢ PHẢI TRẢ + VỐN CHỦ SỞ HỮU Các yếu tố trên báo cáo kết quả kinh doanh phản ánh tình hình hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp, có công thức(2): LỢI NHUẬN = DOANH THU VÀ THU NHẬP KHAC - CHI PHÍ Nguyên tắc thận trọng đòi hỏi: không được ghi nhận cao hơn giá trị của tài sản, doanh thu và thu nhập khác; không được ghi thấp hơn giá trị của nợ phải trả và chi phí. Bởi vì nếu kế toán doanh nghiệp cố tình ghi nhận cao hơn giá trị của tài sản, doanh thu và thu nhập khác; ghi thấp hơn giá trị của nợ phải trả và chi phí , có nghĩa là cố phản ánh cao hơn vốn chủ sở hữu và lợi nhuận, điều này làm cho các đối tượng sử dụng thông tin có những đánh giá khác về tình hình tài chính và tình hình hoạt động của doanh nghiệp, đặc biệt là đối với các công ty niêm yết trên thị trường chứng khoán… Tuy nhiên, trong điều kiện hiện nay cũng có những doanh nghiệp cố tình kê khai giảm lợi nhuận để nộp thuế thu nhập doanh nghiệp ít hơn. Từ công thức (1) và (2) cho thấy, khi nghiệp vụ kinh tế liên quan đến một khoản chi đáng lẽ được ghi nhận tăng tài sản trên bảng cân đối kế toán, mà kế toán lại ghi nhận thành 1 khoản chi phí trên báo cáo kết quả kinh doanh, hoặc ngược lại thì sẽ ảnh hưởng sai lệch đến rất nhiều khoản mục trên cả 2 báo cáo tài chính này. Sai lệch này có thể là sai tăng hoặc sai giảm. Chúng ta đi xem xét một tình huống: Doanh nghiệp kế toán hàng tồn kho theo phương pháp kê khai thường xuyên, nộp thuế giá trị gia tăng (GTGT) theo phương pháp khấu trừ, thuế suất thuế thu nhập doanh nghiệp phải nộp là 28%. Ngày 28/12/Ndoanh nghiệp bán một lô hàng (đã xuất hoá đơn GTGT), giá chưa có thuế GTGT là 100.000.000 đồng, thuế GTGT 10.000.000 đồng, doanh nghiệp đã thu ngay bằng tiền mặt nhập quỹ số tiền: 110.000.000 đồng; giá vốn của lô hàng này đã tính được là 80.000.000 đồng. Doanh nghiệp ghi sổ kế toán nghiệp vụ trên theo các bút toán: a,Nợ TK157: 80.000.000 Có TK156: 80.000.000 b, Nợ TK111: 110.000.000 Có TK131: 110.000.000 Nghiệp vụ phát sinh trên đây tại công ty được ghi sổ theo định khoản đúng là: a,Nợ TK632: 80.000.000 Có TK156: 80.000.000 b, Nợ TK111: 110.000.000 Có TK511: 100.000.000 Có TK3331: 10.000.000 Do việc doanh nghiệp hạch toán sai như vậy sẽ ảnh hưởng đến các chỉ tiêu liên quan trên báo cáo kết quả kinh doanh năm N: -Ảnh hưởng đến các chỉ tiêu trên báo cáo kết qua kinh doanh +Tổng doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ sai thiếu 100 triệu +Giá vốn hàng bán sai thiếu 80 triệu +Lợi nhuận gộp sai thiếu 20 triệu +Tổng lợi nhuận trước thuế sai thiếu 20triệu +Chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp sai thiếu 5,6 triệu +lợi nhuận sau thuế sai thiếu 14,4triệu -Ảnh hưởng đến các chỉ tiêu trên Bảng cân đối kế toán: +Hàng tồn kho sai thừa 80 triệu +Người mua trả tiền trước sai thừa 110 triêụ +Thuế và các khoản phải nộp nhà nước sai thiếu 15,6triêụ +Lợi nhuận chưa phân phối sai thiếu 14,4 triệu +Tổng tài sản sai thừa 80 triệu +Vốn chủ sở hữu sai thiếu 14,4 triệu . Vậy khi phát hiện ra những sai sót đó thì kế toán phải điều chỉnh số liệu như thế nào? Thứ nhất: Đối với những sai, sót hoặc những thay đổi về các ước tính cần điều chỉnh trước khi phát hành báo cáo tài chính (thuộc quý 1 năm tài chính kế tiếp), kế toán thực hiện theo hướng dẫnvận dụng chuẩn mực kế toán Việt Nam số 23 " các sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc kỳ kế toán năm" :Trường hợp này kế toán phải điều chỉnh theo các phương pháp sửa chữa bút toán: ghi giảm(đối với các khoản sai thừa, hoặc ước tính thừa) hoặc ghi bổ sung (đối với các khoản sai thiếu, hoặc ước tính thiếu) vào sổ kế toán của năm tài chính xảy ra nghiệp vụ bị ghi sai sót, ước tính cần phải điều chỉnh đó. Tiếp tục xem xét tình huống đã nêu ở phần trên:Nếu nghiệp vụ hạch toán sai như trên đây được phát hiện vào ngày 15/2/N+1 (trước ngày phát hành báo cáo tài chính năm N), là cán bộ kế toán sử dụng các bút toán điều chỉnh theo hướng dẫn thưc hiện Chuẩn mực Kế toán Việt Nam số 23 "Các sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc kỳ kế toán năm"trên hệ thống sổ kế toán của năm N: *Nếu Sử dụng phưong pháp ghi số âm a.Có TK632: (80.000.000) NợTK157:(50.000.000) b.Có TK131: (110.000.000) Nợ TK511: (100.000.000) Nợ TK333(3331): (10.000.000) c.Có TK821-Chi phí thuế TNDN: (5.600.000) Nợ TK333(3334): (5.600.000) d. Có TK911: (80.000.000) Nợ TK632: (80.000.000) e. Có TK911: (5.600.000) Nợ TK821: (5.600.000) f. Có TK 511:(100.000.000) Nợ TK911: (100.000.000) g. Có TK911: (14.400.000) Nợ TK421: (14.400.000) *Nếu sử dụng phưong pháp ghi bình thường: a.Nợ TK632: 80.000.000 Có TK157:50.000.000 b.Nợ TK131: 110.000.000 Có TK511: 100.000.000 Có TK333(3331):10.000.000 c.Nợ TK821-Chi phí thuế TNDN: 5.600.000 Có TK333(3334): 5.600.000 d.Nợ TK911: 80.000.000 Có TK632:80.000.000 e.Nợ TK911: 5.600.000 Có TK821: 5.600.000 f.Nợ TK 511:100.000.000 Có TK911: 100.000.000 g.Nợ TK911: 14.400.000 Có TK421:14.400.000 Sau khi điều chỉnh bởi các bút toán trên đây, số liệu ảnh hưởng được điều chỉnh lại các chỉ tiêu liên quan trên cột số liệu "số cuối năm" của bảng cân đối kế toán và cột số liệu "năm nay" trên báo cáo tài chính năm N. Thứ hai: Nếu nghiệp vụ hạch toán sai sót được phát hiện vào sau ngày đã phát hành báo cáo tài chính (ngày thuộc quý 2 năm tài chính kế tiếp trở đi), hoặc có những thay đổi chính sách kế toán, ước tính kế toán : điều chỉnh theo hướng dẫn thưc hiện Chuẩn mực Kế toán Việt Nam số 29 "Thay đổi chính sách kế toán, ước tính kế toán và các sai sót": *Trường hợp thay đổi chính sách kế toán: - Trường hợp doanh nghiệp phải thực hiện việc thay đổi chính sách kế toán do áp dụng lần đầu các quy định của pháp luật hoặc chuẩn mực kế toán, chế độ kế toán mà đã có các hướng dẫn chuyển đổi cụ thể (chuyển đổi cụ thể cho phép hồi tố hoặc không hồi tố) thì phải thực hiện theo hướng dẫn đó. - Trường hợp doanh nghiệp phải thực hiện việc thay đổi chính sách kế toán do áp dụng lần đầu các quy định của pháp luật hoặc chuẩn mực kế toán, chế độ kế toán mà không có quy định về hồi tố thì được áp dụng phi hồi tố chính sách kế toán đó. - Trường hợp doanh nghiệp tự nguyện thay đổi chính sách kế toán thì phải áp dụng hồi tố đối với thay đổi chính sách kế toán đó. *Trường hợp các thay đổi ước tính kế toán sẽ được áp dụng phi hồi tố và được ghi nhận vào Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh *Sai sót phát sinh trong các năm trước - Sai sót trọng yếu phát sinh trong các năm trước được phát hiện sau khi báo cáo tài chính của năm trước đã công bố phải được sửa chữa theo phương pháp điều chỉnh hồi tố. - Sai sót không trọng yếu của các năm trước được phát hiện sau khi báo cáo tài chính của năm trước đã công bố thì được sửa chữa bằng cách điều chỉnh phi hồi tố vào sổ sách kế toán và báo cáo tài chính năm hiện tại. Áp dụng hồi tố: Là việc áp dụng một chính sách kế toán mới đối với các giao dịch, sự kiện phát sinh trước ngày phải thực hiện các chính sách kế toán đó. Điều chỉnh hồi tố: Là việc điều chỉnh những ghi nhận, xác định giá trị và trình bày các khoản mục của báo cáo tài chính như thể các sai sót của kỳ trước chưa hề xảy ra. Áp dụng phi hồi tố đối với thay đổi trong chính sách kế toán và ghi nhận ảnh hưởng của việc thay đổi các ước tính kế toán là: (a) Áp dụng chính sách kế toán mới đối với các giao dịch và sự kiện phát sinh kể từ ngày có sự thay đổi chính sách kế toán; (b) Ghi nhận ảnh hưởng của việc thay đổi ước tính kế toán trong kỳ hiện tại và tương lai do ảnh hưởng của sự thay đổi. Tiếp tục xem xét tình huống đã nêu ở phần trên : Nếu nghiệp vụ trên đây được phát hiện vào ngày 30/6/N+1 (sau ngày phát hành báo cáo tài chính năm N): **Nếu nghiệp vụ trên được xác định là sự kiện không trọng yếu, kế toán áp dung phương pháp "phi hồi tố" để điều chỉnh: Cán bộ kế toán sử dụng các bút toán điều chỉnh như trường hợp phản ánh như trường hợp trên, chỉ khác là phản ánh trên hệ thống sổ kế toán của năm N+1: *Nếu Sử dụng phưong pháp ghi số âm a.Có TK632: (80.000.000) NợTK157:(50.000.000) b.Có TK131: (110.000.000) Nợ TK511: (100.000.000) Nợ TK333(3331): (10.000.000) c.Có TK821-Chi phí thuế TNDN: (5.600.000) Nợ TK333(3334): (5.600.000) d. Có TK911: (80.000.000) Nợ TK632: (80.000.000) e. Có TK911: (5.600.000) Nợ TK821: (5.600.000) f. Có TK 511:(100.000.000) Nợ TK911: (100.000.000) g. Có TK911: (14.400.000) Nợ TK421: (14.400.000) *Nếu sử dụng phưong pháp ghi bình thường: a.Nợ TK632: 80.000.000 Có TK157:50.000.000 b.Nợ TK131: 110.000.000 Có TK511: 100.000.000 Có TK333(3331):10.000.000 c.Nợ TK821-Chi phí thuế TNDN: 5.600.000 Có TK333(3334): 5.600.000 d.Nợ TK911: 80.000.000 Có TK632:80.000.000 e.Nợ TK911: 5.600.000 Có TK821: 5.600.000 f.Nợ TK 511:100.000.000 Có TK911: 100.000.000 g.Nợ TK911: 14.400.000 Có TK421:14.400.000 Sau khi điều chỉnh bởi các bút toán trên đây, số liệu ảnh hưởng được điều chỉnh lại các chỉ tiêu liên quan trên cột số liệu "số cuối năm" của bảng cân đối kế toán và cột số liệu "năm nay" trên báo cáo tài chính năm N+1 (Báo cáo tài chính của năm phát hiện ra sai sót). **Nếu nghiệp vụ trên được xác định là sự kiện trọng yếu, kế toán áp dung phương pháp " hồi tố" để điều chỉnh. Cán bộ kế toán điều chỉnh như sau:điều chỉnh trực tiếp vào các chỉ tiêu liên quan trên cột số liệu "số đầu năm" của bảng cân đối kế toán và cột số liệu "năm trước" trên báo cáo kết quả kinh doanh năm N+1(cột số liệu so sánh trên báo cáo tài chinh...) : a.Ghi giảm số dư nợ đầu nămTK156"Hàng hóa":80.000.000 b.Ghi giảm số dư có đầu năm chi tiết chỉ tiêu"Người mua trả tiền trước":110.000.000 c.Ghi tăng số dư có đầu năm TK 333"Thuế và các khoản phải nộp Nhà nước":15.600.000 d.Ghi tăng số dư có đầu năm TK421: 14.600.000 e.Ghi tăng TK632-chỉ tiêu"giá vốn hàng bán":80.000.000 f.Ghi tăng TK511-chỉ tiêu"doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ", "doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ thuần":110.000.000 g.Ghi tăng chỉ tiêu"lợi nhuận gộp", "lợi nhuận trước thuế":20.000.000 g.Ghi tăng TK821-chỉ tiêu"Chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp":5.600.000 h.Ghi tăng chỉ tiêu"lợi nhuận sau thuế":80.000.000 ..... BÀI TẬP Bài 1: Trình bày cơ sở số liệu và phương pháp lập: -Các chỉ tiêu liên quan đến công nợ với người bán trên bảng cân đối kế toán, cho ví dụ minh hoạ -Các chỉ tiêu liên quan đến công nợ với khách hàng trên bảng cân đối kế toán, cho ví dụ minh hoạ -Các chỉ tiêu liên quan đến tài sản cố định, cho ví dụ minh hoạ -Các chỉ tiêu liên quan đến hàng tồn kho, cho ví dụ minh hoạ -Chỉ tiêu giá vốn hàng xuất bán, cho ví dụ minh hoạ -Chỉ tiêu Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ, cho ví dụ minh hoạ ...... Bài 2 Doanh nghiệp M nộp thuế thu nhập doanh nghiệp thuế suất 28%, có nghiệp vụ phát sinh trong tháng 11/N được doanh nghiệp hạch toán sai như sau: Đầu tháng 2 mua 1 tài sản cố định hữu hình, tài sản sử dụng cho khâu quản lý doanh nghiệp, khấu hao theo phương pháp đường thẳng, thời gian khấu hao 10 năm. Khoản chi phí lãi vay dùng cho hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp phát sinh chi trả bằng tiền mặt: 48.000.000 đồng, doanh nghiệp tính vào nguyên giá tài sản cố định trên đây và hạch toán: Nợ TK211: 48.000.000 Có TK111: 48.000.000 Và đã trích khấu hao 2tháng (tháng 11,12) phần liên quan: Nợ TK642:800.000 Có TK214:800.000 Đồng chí hãy cho biết: 1.Trường hợp trên hạch toán như thế nào là đúng? 2.Do doanh nghiệp hạch toán sai như vậy ảnh hưởng đến những các chỉ tiêu trên Bảng cân đối kế toán và Báo cáo kết quả kinh doanh Năm N như thế nào? 3,Nếu nghiệp vụ hạch toán sai như trên đây được phát hiện vào ngày 15/2/N+1 (trước ngày phát hành báo cáo tài chính năm N), là cán bộ kế toán anh (chị) sử dụng các bút toán điều chỉnh như thế nào? (Theo Chuẩn mực Kế toán Việt Nam số 23 "Các sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc kỳ kế toán năm") 4,Nếu nghiệp vụ trên đây được phát hiện vào ngày 30/6/N+1 (sau ngày phát hành báo cáo tài chính năm N):(Theo Chuẩn mực Kế toán Việt Nam số 29 "Thay đổi chính sách kế toán, ước tính kế toán và các sai sót"): a,Nếu nghiệp vụ trên được xác định là sự kiện không trọng yếu, kế toán áp dung phương pháp "phi hồi tố" để điều chỉnh như thế nào? b,Nếu nghiệp vụ trên được xác định là sự kiện trọng yếu, kế toán áp dung phương pháp "phi hồi tố" để điều chỉnh như thế nào? Bài 3: Doanh nghiệp Hoàng Hà, nộp thuế GTGT theo phương pháp khấu trừ, thuế suất thuế GTGT10%, thuế suất thuế thu nhập doanh nghiệp 28%, có một số tài liệu sau( đơn vị tính: 1000.000 đồng)- Năm N CHỈ TIÊU SỐ TIỀN Năm trước Năm nay Giá vốn hàng xuất bán trong kỳ 8.000.000 13.000.000 Tổng doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ 15.000.000 21.000.000 Chiết khấu thương mại của hàng bán trong kỳ - 100.000 Chi phí bán hàng trong kỳ 120.000 145.000 Chi phí quản lý doanh nghiệp trong kỳ 110.000 148.000 Chi phí hoạt động tài chính 20.000 60.000 Doanh thu hoạt động tài chính 70.000 90.000 Chi phí khác - 12.000 Thu nhập khác - 30.000 Yêu cầu: 1.Định khoản các nghiệp vụ liên quan đến các nghiệp vụ phát sinh và kết chuyển để xác định kết quả của doanh nghiệp năm N. Căn cứ vào tài liệu trên đồng chí hãy lập những chỉ tiêu liên quan đến Báo cáo Kết quả kinh doanh năm N Bài 4 : Một doanh nghiệp nộp thuế giá trị gia tăng (GTGT) theo phương pháp khấu trừ. Trích một số tài liệu tháng 12/N:( đơn vị tính: 1000 đồng) Số dư ngày 1/12/N: TK211: 2.000.000 TK214 (2141): 800.000 Các TK khác có số dư bất kỳ hoặc không có số dư. Trong tháng 12/N có một số nghiệp vụ liên quan đến tài sản cố định như sau: Bên sản xuất kinh doanh nhận tài sản cố định hữu hình do bên xây dựng cơ bản hoàn thành bàn giao, giá thành thực tế xây dựng: 260.000. Đầu tư xây dựng bằng quỹ đầu tư phát triển. Bên xây dựng cơ bản ghi chung sổ với sản xuất kinh doanh. Mua sắm một thiết bị sản xuất: Giá chưa có thuế GTGT: 500.000, thuế suất thuế GTGT: 10%; Chi phí lắp đặt thiết bị : 20.000; Chi phí chạy thử thiết bị 25.000, trong đó: (Trị giá vật liệu : 15.000; Tiền lương : 6.000; Chi phí khác: 4.000) -Thành phẩm thu được do chạy thử thiết bị nhập kho trị giá : 16.000 Thiết bị đã bàn giao cho phân xưởng sản xuất. Mua sắm bằng nguồn vốn đầu tư xây dựng cơ bản.. Mua sắm một tài sản cố định dùng cho mục đích phúc lợi, giá chưa có thuế GTGT: 10.000, thuế GTGT 1.000. Đầu tư mua sắm bằng quỹ phúc lợi (bàn giao sử dụng vào cuối tháng). Trích khấu hao tài sản cố định tháng 12/N: 175.000, trong đó: - Tài sản cố định thuộc phân xưởng sản xuất : 95.000 - Tài sản cố định thuộc khâu bán hàng : 20.000 - Tài sản cố định thuộc khâu quản lý doanh nghiệp : 60.000 Yêu cầu: 1. Định khoản các nghiệp vụ trên 2. Ghi sổ cái TK211 theo hình thức nhật ký chung. Phản ánh các chỉ tiêu liên quan đến tài sản cố định hữu hình trên Bảng cân đối kế toán. Bài 5: Tại ngày 31/12/N: TK121 dư 200.000.000 (trong đó đầu tư trái phiếu có thời hạn thu hồi hoặc đáo hạn không quá 3 tháng kể từ ngày mua là 40.000.000); TK128 dư 60.000.000. Số liệu này được phản ánh trên bảng cân đối kế toán lập tại ngày 31/12/N, cột số cuối năm, chỉ tiêu “đầu tư ngắn hạn” là: a.260.000.000 b.220.000.000 Bài 6: Tại ngày 31/12/N: TK213 dư 600.000.000; TK2143 dư 340.000.000. Số liệu này được phản ánh trên bảng cân đối kế toán lập tại ngày 31/12/N, cột số cuối năm, chỉ tiêu “tài sản cố định vô hình” là: a.940.000.000 b.600.000.000 c.260.000.000 Bài 7: Doanh nghiệp chịu thuế thu nhập doanh nghiệp với thuế suất 28%, Tháng 12/N phát sinh khoản chi phí lãi vay dùng cho hoạt động xây dựng cơ bản (công trình A) do doanh nghiệp tự làm, chi bằng tiền mặt, số tiền 400.000.000 đồng, doanh nghiệp đã ghi sổ theo định khoản: Nợ TK635: 400.000.000 Có TK111: 400.000.000 Công trình A đang xây dựng dở dang, cuối tháng 12/N vẫn chưa hoàn thành bàn giao đưa vào sử dụng. Do doanh nghiệp phản ánh sai như vậy đã ảnh hưởng đến các chỉ tiêu trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh năm N: a.Chi phí tài chính.... b.Lợi nhuận từ hoạt động kinh doanh..... c.Tổng lợi nhuận trước thuế.... d.Chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp... e.Lợi nhuận sau thuế Bài số 8 Một công ty thương mại T lập báo cáo tài chính cho năm tài chính kết thúc ngày 31/12/N. Anh hay chị sẽ phảt soát xét tình hình hoạt động và các nghiệp vụ để thực hiện các bút toán điều chỉnh và kết chuyển cần thiết. Bảng cân đối dư các TK tạm thời ngày 31/12/N như sau (ĐV: 1000đ) Số TK Tên tài khoản Nợ có 111 Tiền mặt 306.400 112 Tiền gửi ngân hàng 960.000 121 Đầu tư ngắn hạn 920.000 131 - Phải thu người mua - Khách hàng trả trước 616.000 240.000 1421 Chi phí trả trước (Thuê VP) 144.000 156 Hàng hoá tồn kho 800.000 121 Nguyên giá TSCĐ 1.600.000 214 Hao mòn luỹ kế TSCĐ 400.000 311 Vay ngắn hạn 800.000 331 Phải trả người bán 160.000 338 Phải trả khác 42.000 411 Nguồn vốn kinh doanh 2.400.000 421 Lợi nhuận chưa phân phối 200.000 415 Quĩ dự phòng tài chính 200.000 511 Doanh thu 5.600.000 532 Giảm giá 53.600 611 Mua hàng 3.200.000 641 Chi phí bán hàng 400.000 642 1.042.400 Cộng 10.042.400 10.042.400 Sau khi xem xét lại tình hình hoạt động kinh doanh và các nghiệp vụ trong năm. Anh hay chị được cung cấp thêm một số thông tin để phục vụ cho việc lập bút toán điều chỉnh như sau: 1. Nhân viên quản lý là 160.000.000, BHXH phải nộp 20%, trong đó 15% được tính vào chi phí, 5% được khấu trừ vào lương cả CNV. 2. Công ty mở tài khoản giao dịch tại 1 ngân hàng. Số liệu khoản trên báo của ngân hàng là 840.000.000. Nguyên nhân chênh lệch với sổ kế toán là: a.Khoản chi phí ngân hàng tháng 12/N là 20.000.000 chưa được hạch toán. b.Một phiếu chuyển khoản thanh toán cho người bán là 100.000.000 chưa được hạch toán. 3.Ngày 27/12/N, Công ty xuất hàng cho khách hàng A theo hợp đồng đã ký kết trị giá hợp đồng chưa có thuế GTGT là 240.000.000 chưa hạch toán vào doanh thu. 4.Hợp đồng thuê nhà văn phòng quản lý: ký hợp đồng và bắt đầu thuê từ 01/07 (N- 1) đến 30/6/(N + 1). Tổng trị giá hợp đồng này là 192.000.000 được trả vào ngày 01/7/(N+1). 5.Hợp đồng vay ngắn hạn 6 tháng, lãi suất 9%/năm. Công ty rút vốn vay 2 lần: 480.000.000 ngày 30/9/N và 320.000.000 ngày 31/10/N. Tính đến ngày 31/12/N, lãi vay chưa được hạch toán và chưa trả cho ngân hàng. 6.Công ty trả lại 1 lô hàng mua từ tháng 10/N cho người bán, do hàng không đúng chất lượng, quy cách, trị giá mua chưa có thuế GTGT là 20.000.000, công ty chưa trả tiền cho lô hàng này. 7.Phát hiện một lô hàng nhập ngày 29/12/N, chưa có hoá đơn của người bán và chưa được hạch toán. Hợp đồng này trị giá chưa có thuế GTGT là 80.000.000, số hàng thực nhập phù hợp với hợp đồng về sản lượng, chất lượng và quy cách. 8. Một khách hàng trả lại công ty một lô hàng đã bán tháng 11/N nhưng chưa thu tiền, trị giá bán chưa có thuế GTGT của lô hàng là 200.000.000. Công ty chấp nhận số hoàn trả lại vì hàng không đúng qui cách. 9. TSCĐ chưa được tính khấu hao cho năm N: Nguyên giá % khấu hao - Thiết bị quản lý 480.000.000 20 - Xe vận tải dùng cho BH 320.000.000 15 - Cửa hàng bán hàng 800.000.000 5 Cộng 1.600.000.000 (Ghi chú: trong năm N không tăng, giảm TSCĐ) 10. Hoa hồng đại lý của năm N chưa tính và thanh toán cho các địa lý. Theo chính sách công ty, hoa hồng đại lý được tính là 1% trên doanh thu bán hàng địa lý. Doanh thu đại lý bằng 40% tổng doanh thu năm N. 11. Theo số liệu kiểm kê thực tế cuối năm N, hàng hoá tồn kho ngày 31/12/N là 200.000.000. Yêu cầu: 1. Định khoản kế toán dựa trên các thông tin trên 2. Đinh khoản các bút toán kết chuyển cuối năm và xác định kết quả kinh doanh. 3. Lập bảng cân đối kế toán cho năm tài chính kết thúc ngày 31/12/N. Tài liệu bổ sung: - Hàng tồn kho được hạch toán theo phương pháp kiểm kê định kỳ. - Công ty thuộc đối tượng nộp thuế GTGT theo phương pháp khấu trừ với thuế suất GTGT 10% cho cả hàng mua và hàng bán. Bài 9: Tập đoàn A-B, Công ty A sở hữu 90% vốn của công ty B, trong kỳ công ty A bán hàng hoá cho công ty B giá vốn: 400.000, giá bán nội bộ: 500.000 cuối kỳ vẫn chưa thanh toán. Đến thời điểm lập báo cáo tài chính công ty B bán được 50% số hàng hoá trên với giá bán 300.000 cho công ty C ngoài tập đoàn. Đồng chí hãy cho biết nghiệp vụ trên được định khoản tại công tyA và công ty B như thế nào? Khi lập báo cáo tài chính hợp nhất của tập đoàn A-B, tập đoàn thực hiện điều chỉnh liên quan đến giao dịch nội bộ trên như thế nào?